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第五节 国际税收
一、国际税收概述
(一)国际税收的概念(熟悉)
国际税收：两个或者两个以上国家政府，因行使各自的征税权力，在对跨国纳税人进行分别征税而形成的征纳关系中所发生的国家之间的税收分配关系。
注意：
1.国际税收不是一种独立的税种，而是由于各相关的跨国经济活动而形成的一种税收分配关系，国际税收分配关系的载体仍然是一般的国家税收。
2.国际税收不能离开跨国纳税人这一因素。
【例题?多选题】关于国际税收的概念可以理解为( )。
A.国际税收不能离开跨国纳税人这个因素
B.国际税收是一个超越各国税制的独立税收体系
C.国际税收不是一个独立的税种
D.国际税收是跨国经济活动中形成的税收分配关系
E.国际税收必须依附于一般的国家税收
[正确答案]ACDE
[答案解析]国际税收实际上是由国家税收派生出来的，没有国家税收关系就无从产生国际税收关系。因此B选项不正确。
(二)国际税收的研究内容
主要研究所得税和资本收益税方面的问题。
国际税收需要研究的重要内容主要有：税收管辖权问题，国际重复征税的产生与免除，国际避税与反避税。
【例题?单选题】国际税收研究涉及的主要税种是( )。
A.流转税和所得税
B.流转税和资源税
C.所得税和资源税
D.所得税和资本收益税
[正确答案]D
[答案解析]国际税收涉及的主要税种是所得税和资本收益税。
二、税收管辖权
(一)税收管辖权的概念及确定原则(掌握)
税收管辖权的概念：国家主权在税收领域中的体现，是一国政府行使主权征税所拥有的各种权力。
税收管辖权的确定原则：
| 1．属地主义原则 | 以纳税人的收入来源地或经济活动所在地为标准确定国家行使管辖权的范围，这是各国行使税收管辖权的最基本原则 |
| 2．属人主义原则 | 以纳税人的国籍和住所为标准确定国家行使税收管辖权范围的原则 |
【例题?单选题】按照纳税人的国籍和住所为标准确定国家行使税收管辖权范围的原则称为( )。
A.属地主义原则
B.属人主义原则
C.属地兼属人主义原则
D.属人兼属地主义原则
[正确答案]B
[答案解析]属人主义原则是以纳税人的国籍和住所为标准确定国家行使税收管辖权范围的原则。
(二)税收管辖权的种类
1.收入来源地管辖权，也称为地域管辖权――按属地主义原则确立的税收管辖权;
2.居民管辖权――按属人主义原则确立的税收管辖权。
(三)税收管辖权的选择
多数国家，同时实行属人和属地两类税收管辖权。
【例题1?单选题】目前多数国家对税收管辖权的选择是( )。
A.只行使地域管辖权
B.只行使居民管辖权
C.同时行使地域管辖权和居民管辖权
D.只行使公民管辖权
[正确答案]C
[答案解析]目前，多数国家包括我国，同时实行属人和属地两类税收管辖权。
【例题2?单选题】甲国对乙国居民在甲国取得的专利收入不征税，对甲国居民在乙国取得的专利收入征税的规定遵循了( )。
A.属地主义原则
B.属人主义原则
C.属地兼属人主义原则
D.全面征税原则
[正确答案]B
[答案解析]以纳税人的国籍为标准确定国家行使税收管辖权范围属于属人主义原则。
三、国际重复征税的产生与免除
(一)国际重复征税及其产生的原因
国际重复征税是国际税收的基本理论问题和核心内容。国际重复征税是由两个或两个以上国家税收管辖权的交叉重叠直接导致的。
国际重复征税产生的原因：
首先，跨国纳税人、跨国所得、各国对所得税的开征是产生国际重复征税的重要前提。
其次，产生国际重复征税的根本原因是各国税收管辖权的交叉。
此外，各国都实行单一的税收管辖权时，由于各国对居民或收入来源地的认定标准不同，也会出现管辖权的交叉问题，从而产生国际重复征税。
【例题?单选题】甲国居民有来源于乙国的一笔收入，对这笔收入甲、乙两国均课征了税收，形成重复征税，这是由( )导致的。
A.地域管辖权与地域管辖权的交叉
B.地域管辖权与居民管辖权的交叉
C.居民管辖权与居民管辖权的交叉
D.居民管辖权与公民管辖权的交叉
[正确答案]B
[答案解析]本题考查国际重复征税。
(二)国际重复征税的免除
主要有四种方法：低税法、扣除法、免税法、抵免法
| 方法 | 解释 | 作用 |
| 1．低税法 | 居住国政府对其居民国外来源的所得，单独制定较低的税率征税，以减轻重复征税。 | 只能在一定程度上降低重复征税的数额，不能从根本上免除国际重复征税。只有当单独制定的较低税率趋于零时，国际重复征税才趋于彻底免除。 |
| 2．扣除法 | 居住国政府对其居民取得的国内外所得汇总纳税时，允许居民将其在国外已纳的所得税作为费用在应纳税所得中予以扣除，就扣除后的部分征税。 | 不能从根本上免除国际重复征税。 |
| 3．免税法（豁免法） | 居住国政府对其居民来源于非居住国的所得额，单方面放弃征税权。这种方法是承认收入来源地管辖权的独占地位。 | 可从根本上免除国际重复征税，但可能造成本国应税收入的丧失。 |
| 4．抵免法（重点） | 居住国政府对其居民的国外所得在国外已纳的所得税，允许从其应汇总缴纳的本国所得税款中抵扣。 | 该方法承认收入来源地管辖权优先于居民管辖权，是目前解决国际重复征税最有效的方法。 |
【例题?单选题】居住国政府对其居民的国外所得在国外已纳的所得税，允许从其应汇总缴纳的本国所得税款中抵扣的方法称为( )。
A.低税法
B.免税法
C.扣除法
D.抵免法
[正确答案]D
[答案解析]抵免法是指居住国政府对其居民的国外所得在国外已纳的所得税，允许从其应汇总缴纳的本国所得税款中抵扣。
抵免法介绍
| 抵免方法 | 解释 | 适用范围 |
| （1）直接抵免 | 居住国政府对其居民纳税人在非居住国直接缴纳的所得税款，允许冲抵其应缴本国政府的所得税款。 | 适用于同一经济实体的跨国纳税人，如总公司和分公司之间汇总利润的税收抵免。 |
| （2）间接抵免 | 居住国政府对其母公司来自国外子公司股息的相应利润所缴纳的外国政府所得税，允许母公司在应缴本国政府所得税内进行抵免。 | 适用于跨国母子公司之间的税收抵免。 |
抵免限额：不超过国外应税所得额按照本国税法的规定计算的应缴税额为限度。
【例题?单选题】甲国居民有来源于乙国的所得100万元，甲乙两国的所得税税率分别为30%、20%，两国均行使地域管辖权和居民管辖权。在抵免法下甲国应对该笔所得征收所得税( )。
A.0
B.10万元
C.20万元
D.30万元
[正确答案]B
[答案解析]抵免限额=100×30%=30万元。
国外实际已纳税额=100×20%=20万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按实际已纳税额抵免，抵免20万元。
甲国应对这笔所得征收所得税=100×30%-20=10(万元)。
抵免限额的计算方法
| 计算方法 | 计算公式 |
| （1）分国抵免限额 | 分国抵免限额=国内外应税所得额×本国税率×（某一外国应税所得额/国内外应税所得额） |
| （2）综合抵免限额 | 综合抵免限额=国内外应税所得额×本国税率×（国外应税所得额/国内外应税所得额） |
| （3）分项抵免限额 | 分项抵免限额=国内外应税所得额×本国税率×（国外某一单项应税所得额/国内外应税所得额） |
| 在综合抵免法下，纳税人可获得最大限度的抵免。 | |
税收饶让：
居住国政府对其居民在国外得到的所得税减免优惠的部分，视同在国外实际缴纳的税款给予税收抵免，不再按居住国税法规定的税率进行补征。
目的：为保障各国税收优惠措施的实际效果。
【例题1?案例分析题】甲国居民有来源于乙国经营所得100万元，特许权使用费所得50万元;来源于丙国经营所得200万元，特许权使用费所得60万元。甲、乙、丙三国经营所得的所得税税率分别为50%、40%、60%;甲、乙、丙三国特许权使用费所得的所得税税率分别为10%、20%、5%。请回答以下问题：
(1)在分国抵免法下来源于乙国所得的抵免额为( )。
A.55万元
B.50万元
C.10万元
D.0
[正确答案]B
[答案解析]抵免限额=100×50%+50×10%=55万元
实际已纳税额=100×40%+ 50×20%=50万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按实际已纳税额抵免，可以抵免50万元。
(2)在分国抵免法下来源于丙国所得的抵免额为( )。
A.123万元
B.106万元
C.104万元
D.0
[正确答案]B
[答案解析]抵免限额=200×50%+60×10%=106万元
实际已纳税额=200×60%+ 60×5%=123万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额抵免，可以抵免106万元。
(3)在分国抵免法下甲国应对上述所得征收所得税税额为( )。
A.161万元
B.5万元
C.0万元
D.-7万元
[正确答案]B
[答案解析]甲国应对上述所得征收所得税=(55-50)-(106-106)=5万元
(4)在综合抵免法下上述所得的抵免额为( )。
A.173万元
B.161万元
C.123万元
D.50万元
[正确答案]B
[答案解析]抵免限额=(100+200)×50%+(50+60)×10%=161万元
实际已纳税额=50+123=173万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额抵免，可以抵免161万元。
(5)在综合抵免法下甲国应对上述所得征收所得税税额为( )。
A.166万元
B.10万元
C.0万元
D.-7万元
[正确答案]C
[答案解析]已纳税款大于抵免限额，因此不用纳税。
【例题2?案例分析题】甲国居民有来源于乙国经营所得100万元，特许权使用费所得50万元。甲、乙两国经营所得的所得税税率分别为50%、40%;甲、乙两国特许权使用费所得的所得税税率分别为10%、20%。请回答以下问题：
(1)在分项抵免法下来源于乙国所得的抵免额为( )。
A.55万元
B.50万元
C.45万元
D.0
[正确答案]C
[答案解析]①经营所得抵免限额=100×50%=50万元
实际已纳税额=100×40%=40万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按实际已纳税额抵免，可以抵免40万元
②特许权使用费所得抵免限额=50×10%=50万元
实际已纳税额=50×20%=10万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额抵免，可以抵免5万元
抵免额=40+5=45。
(2)在分项抵免法下甲国应对上述所得征收所得税为( )。
A.55万元
B.10万元
C.5万元
D.0
[正确答案]B
[答案解析]①经营所得应该征税=50-40=10万元
②特许权使用费所得无需征税。
【例题3?单选题】居住国政府对其居民纳税人的全部外国来源所得，不分国别、项目汇总在一起计算抵免限额是对( )方法的解释。
A.综合抵免法
B.全面抵免法
C.分国抵免法
D.分项抵免法
[正确答案]A
[答案解析]综合抵免法即居住国政府对其居民纳税人的全部外国来源所得，不分国别、项目汇总在一起计算抵免限额。
【例题4?案例分析题】甲国居民有来源于乙国所得100万元，甲、乙两国的所得税的税率分别为40%、30%，但乙国对非居民来自乙国的所得实行20%的优惠税率，现甲国采用抵免法消除国际重复征税并与乙国签订了税收饶让协定。请回答以下问题：
(1)来源于乙国所得的抵免额为( )。
A.40万元
B.30万元
C.20万元
D.0
[正确答案]B
[答案解析]抵免限额=100×40%=40万元
甲国居民在乙国应纳税额=100×30%=30万元
甲国居民在乙国实际缴纳税额=100×20%=20万元
由于有税收绕让的规定，所以由于享受税收优惠未纳税视同纳税人已经纳税因此抵免30万元。
(2)甲国对上述所得应征所得税税额为( )。
A.40万元
B.20万元
C.10万元
D.0
[正确答案]C
[答案解析]应征所得税税额=100×40%-30=10(万元)。
(3)下列说法正确的有( )。
A.若甲国采用免税法，则甲国对来源于境外所得一律不再征收所得税
B.若甲乙两国未签订税收饶让协定，则上述所得的抵免额为30万元
C.若甲乙两国未签订税收饶让协定，则甲国应对上述所得征收所得税税额为20万元
D.如果甲国税率低于乙国税率，在抵免法下则甲国对居民来源于乙国所得不再征收所得税
[正确答案]ACD
[答案解析]本题考查国际重复征税。
四、国际避税与反避税(了解)
(一)国际避税及其产生的原因
国际避税：跨国纳税人利用各国税法规定的差异和漏洞，以不违法的手段减轻或消除国际税负的行为。
产生原因：
1.跨国纳税人对利润的追求是国际避税产生的内在动机。
2.各国税收制度的差别和税法的缺陷是产生国际避税的外部条件。
(二)国际反避税
1.税法的完善;2.加强税务管理;3.加强国际多边合作。
【例题?单选题】产生国际避税的外部条件是( )。
A.各国统一征收所得税
B.国际资本的流动
C.各国税收制度的差异
D.跨国纳税人的存在
[正确答案]C
[答案解析]产生国际避税的外部条件是各国税收制度的差异。
五、国际税收协定(了解)
(一)国际税收协定及其种类
国际税收协定：两个或者两个以上的主权国家，为了协调处理相互之间跨国纳税人征税事务方面的税收关系，本着对等的原则，通过政府谈判所签订的一种书面税收协议或条约。
按参加国的多少，分为双边国际税收协定和多边国际税收协定。
按其涉及的内容和范围的大小，分为一般国际税收协定和特定国际税收协定。
(二)国际税收协定的作用
1.体现主权国家之间相互尊重、平等协商的作用
2.赋予本国居民和公民履行跨国纳税义务的安全保障作用
3.是适应国际经济技术交流需要的产物，可以起到促进国际经济交流的作用。