2012年注册会计师《会计》辅导：租赁资料(四)

　　二、承租人融资租赁的处理$lesson$

　　1.租入资产时，视同自有资产入账

　　根据实质重于形式原则，必须将融资租入资产视同自有资产入账。在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

　　承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

　　接例1，租赁开始日租赁资产公允价值为400万元，最低租赁付款额的现值为384.28万元，根据孰低原则，租入资产的入账价值为384.28万元;在2010年1月1日账务处理如下：

　　借：固定资产――融资租入固定资产 384.28

　　未确认融资费用 65.72

　　贷：长期应付款――应付融资租赁款 450(本+息)

　　长期应付款摊余成本=长期应付款账面余额-未确认融资费用

　　2.初始直接费用

　　承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

　　接例1，假设为租入该设备发生手续费、律师费等初始直接费用共10.72万元，全部用银行存款支付。会计处理如下：

　　借：固定资产――融资租入固定资产 10.72

　　贷：银行存款 10.72

　　即固定资产原价为395万元(384.28+10.72)。

　　3.未确认融资费用的分摊

　　未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用(利息费用)。

　　承租人采用实际利率法分摊未确认融资费用时，应当根据租赁期开始日租入资产入账价值的不同情况，对未确认融资费用采用不同的分摊率(实际利率)：

　　(1)以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　(2)以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　(3)以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　(4)以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。

　　这样处理的原因，是因为不同的折现率决定了不同的未确认融资费用，一个折现率总会有一个特定的未确认融资费用与之相对应;如果要摊销特定的未确认融资费用，只能用形成它的这个特定的折现率才能分摊完。

　　接例1，对于甲公司而言，2010年1月1日相当于占用了乙公司资金384.28万元，应在每年年末将本年应当负担的利息确认为财务费用：

　　未确认融资费用分摊表(利息费用计算表)

　　(注：利息费用=长期应付款摊余成本×实际利率×期限)

　　2010年末摊销未确认融资费用

　　借：财务费用 32.01

　　贷：未确认融资费用 32.01

　　2011年末摊销未确认融资费用

　　借：财务费用 22.18

　　贷：未确认融资费用 22.18

　　2012年末摊销未确认融资费用

　　借：财务费用 11.53

　　贷：未确认融资费用 11.53

　　4.每年末支付租金：

　　接例1，在2010年12月31日支付租金时：

　　借：长期应付款 150

　　贷：银行存款 150

　　2011年末和2012年末会计处理同上。

　　5.计提折旧

　　融资租赁的固定资产，应当采取与自有固定资产一样的折旧政策。但有一定的特殊性：

　　(1)折旧期间的确定：①能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧;②无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。

　　接例1，本例中融资租赁的设备以3年为折旧年限，但当月增加的固定资产当月不提折旧，故折旧期从2010年2月至2012年12月共35个月。

　　(2)折旧总额的确定：①如果承租人或与其有关的第三方提供了担保，则应提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去担保余值加上预计清理费用;②如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去预计残值加上预计清理费用。

　　接例1，假设该设备采用直线法计提折旧，净残值为零，则

　　3年期间融资租赁设备应提折旧总额=395―0=395 (万元)

　　2010年年末应提折旧额=395/35×11=124.14万元，账务处理如下：

　　借：制造费用 124.14

　　贷：累计折旧 124.14

　　2011年末和2012年末会计处理同上，折旧额分别为135.43万元(395/35×12)

　　6.实际发生的履约成本、或有租金，直接计入当期损益，会计处理已上述。

　　7.到期时

　　租赁期届满时，承租人通常对租赁资产有三种选择权：返还、留购和优惠续租。本例选择的是返还。接例1，2012.12.31到期归还：

　　借：累计折旧 395

　　贷：固定资产 395

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