预约成功
1.权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。从权益工具的发行方看，权益工具属于所有者权益的组成内容，比如企业发行的普通股。
企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。
2.企业发行金融工具时，如果该工具合同条款中没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务，那么该工具应确认为权益工具。下面举例说明在潜在不利条件下形成金融资产和金融负债的例子。
【例1】甲公司于2011年3月1日向乙公司发行1000张以丙公司的普通股为标的证券的认购权证，每张权证的价格为2元，乙公司支付现金。根据合同，每张认购权证允许乙公司在2012年3月1日(权证到期日)以前，随时以每股20元的价格向甲公司购买1股丙公司的普通股。2011年3月1日，丙公司普通股的市场价格为每股18元。
一般而言，乙公司只有在有利的情况下才会行使这种权利(如果丙公司股票市场价格低于20元/股，认购权证对乙公司不利。在不利情况下，乙公司不行权，因此，对乙公司来说，认购权证的最低价值为零)，所以，认购权证是乙公司的金融资产(在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利)。
对甲公司而言，认购权证使甲公司承担了在乙公司行权时，以20元/股的价格向乙公司出售1000股丙公司股票的合同义务。乙公司只有在对自己有利、对甲公司不利的情况下才会行权，所以认购权证对甲公司来说是一项金融负债(在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务)。
3.如果企业发行的该工具将来须用或可用自身权益工具进行结算，还需要继续区分不同情况进行判断。企业将发行的金融工具确认为权益工具，应当同时满足下列条件：(1)该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他单位，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务;(2)该金融工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算的，如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付非固定数量的发行方自身权益工具进行结算的合同义务;如为衍生工具，该金融工具只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算。其中，所指的发行方自身权益工具不包括本身通过收取或交付自身权益工具进行结算的合同。
【例2】发行看涨期权，如何区分权益工具或金融负债
甲公司于2011年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果乙公司行权(行权价为l02元)，乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1000股。其他有关资料如下：
①合同签订日 2011年2月1日
②行权日(欧式期权，即到期日才能行权) 2012年1月31日
③2011年2月1日每股市价 l00元
④2011年12月31日每股市价 104元
⑤2012年1月31日每股市价 104元
⑥2012年1月31日应支付的固定行权价格 102元
⑦期权合同中的普通股数量 1000股
⑧2011年2月1日期权的公允价值(期权费) 5000元
⑨2011年l2月31日期权的公允价值(当日市价) 3000元(内在价值2000+时间价值1000)
⑩2012年1月31日期权的公允价值 2000元(内在价值2000+时间价值0)
注：2012年1月31日期权公允价值=期权内在价值+时间价值=(股票市场价格104-行权价格102)×1000股+到期日时间价值为0=2000元。
假定不考虑其他因素，甲公司(卖出期权方)的账务处理如下：
情形l：期权将以现金净额结算
甲公司：2012年1月31日，向乙公司支付相当于本公司普通股1000股市值的金额。
乙公司：2012年1月31日，向甲公司支付1000股×l02元=102000元。
①2011年2月1日，甲公司确认发行的看涨期权：
借：银行存款 5000
贷：衍生工具――看涨期权 5000(其他应付款)
注：乙公司向甲公司支付5000元，购入看涨期权(即2012年2月1日有权利以102元购入甲公司股票1000股)。因为合同签订是按照现金净额结算，甲公司将收到的期权费作为负债，相当于其他应付款;月末编制资产负债表时，可以列示在“衍生金融负债”报表项目中。
②2011年12月31日，甲公司确认期权公允价值减少：
借：衍生工具――看涨期权 2000
贷：公允价值变动损益 2000
注：期权公允价值由5000元减少到3000元，该期权期末按公允价值计量，甲公司把公允价值减少计入公允价值变动收益。借方衍生工具2000元，表示其他应付款冲回2000元。
③2012年1月31日，确认期权公允价值减少：
借：衍生工具――看涨期权 1000
贷：公允价值变动损益 1000
注：2012年1月31日，该期权公允价值又减少了1000元，甲公司可以少支付1000元，冲回其他应付款1000元。
在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。甲公司有义务向乙公司交付104000(104×1000)元，并从乙公司收取102000(102×1 000)元，甲公司实际支付净额为2000元。甲公司反映看涨期权结算的账务处理如下：
借：衍生工具――看涨期权 2000
贷：银行存款 2000
注：甲公司卖出期权收到期权费5000元，结算时，乙公司有权利以102元价格购入当时市价是104元的甲公司股票，甲公司应付给乙公司2000元，甲公司将收到的期权费5000元减去损失2000元后，甲公司实现收益3000元，反映在公允价值变动收益中。
情形2：以普通股净额结算
除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形l相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情形l相同。
2012年1月31日甲公司账务处理：
借：衍生工具――看涨期权 2000
贷：股本――乙公司(2000/104) 19.2
资本公积――股本溢价 1980.8
注：甲公司应付给乙公司2000元，不是用现金支付，而是用甲公司的普通股抵债。当日甲公司股票市价为104元，故以新发行股票19.2股抵债(2000/104)。这种情况在实务操作中很复杂，一般不会选择这种方式结算。
情形3：以现金换普通股方式结算
采用以现金换普通股方式结算，是指乙公司如行使看涨期权，甲公司将交付固定数量的普通股，同时从乙公司收取固定金额的现金。即乙公司如果行权，乙公司将真正购入甲公司1000股新发行的普通股。
①2011年2月1日，甲公司发行看涨期权;确认该期权下，一旦乙公司行权将导致甲公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。甲公司账务处理如下：
借：银行存款 5000
贷：资本公积――股本溢价 5000
注：因为合同规定以现金换普通股方式结算，甲公司只能将收到的期权费计入资本公积，不作为负债。因为甲公司卖出期权，属于衍生工具，且企业只有通过交付固定数量的自身权益工具，换取固定数额的现金进行结算，那么该期权应确认为权益工具。
②2011年12月31日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。
③2012年1月31日，反映乙公司行权。该合同以总额进行结算，甲公司有义务向乙公司交付1000股本公司普通股，同时收取102000元现金。甲公司账务处理：
借：银行存款(1000×102) 102000
贷：股本――乙公司(1000×1) 1000
资本公积――股本溢价 101000
【例3】发行看跌期权，如何区分权益工具或金融负债
甲公司于2011年2月1日与乙公司签订一项期权合同。根据该合同，甲公司有权要求乙公司于2012年1月31日购入甲公司普通股1000股，对价为98000元，即每股98元(甲公司买入一个权利，即在2012年1月31日将公司股票每股98元价格出售给乙公司的权利;如果当日市价低于98元，甲公司就行权)。因此，甲公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。如甲公司到时不行权，不需要作出任何支付。其他有关资料如下：
(1)合同签订日 2011年2月1日
(2)行权日(欧式期权，仅能在到期时行权) 2012年1月31日
(3)2011年2月1日甲股票每股市价 100元
(4)2011年l2月31日每股市价 95元
(5)2012年1月31日每股市价 95元
(6)2012年1月31日应支付的固定行权价格 98元
(7)期权合同中的普通股数量 1000股
(8)2011年2月1日期权的公允价值 5000元(1000*5)
(9)2011年l2月31日期权的公允价值 4000元(内在价值3000+时间价值1000)
(10)2012年1月31日期权的公允价值 3000元[(98-95)×1000]
假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：
情形l：期权将以现金净额结算
(1)2011年2月1日，甲公司确认购入看跌期权：
期权合同签订日，普通股的市场价格为100元;期权合同的初始公允价值为5000元，甲公司于合同签订日支付给乙公司5000元期权费购入了以98元价格卖出股票的权利。合同签订日，期权的内在价值为零，仅有时间价值，因为其行权价格98元低于股票当时的市场价格l00元。也就是说，对甲公司而言，行权是“不经济”的，该期权属于价外期权。
借：衍生工具――看跌期权 5000(其他应收款)
贷：银行存款 5000
注：甲公司将支付的期权费5000元计入“衍生工具”科目借方(相当于其他应收款)，在期末应列示在“衍生金融资产”报表项目。
(2)2011年12月31日，确认期权的公允价值下降：
股票的公允价值下降为95元，看跌期权的公允价值下降为4000元(市价)，其中3 000[(98-95)×1000]元属于内在价值，1000元属于剩余的时间价值。即期权公允价值=内在价值3000+时间价值1000=4000元。
借：公允价值变动损益 1000
贷：衍生工具――看跌期权 1000
注：期权公允价值减少，对于买入权利的甲公司来说，等于资产价值减少了1000元。
(3)2012年1月31日，确认期权公允价值下降：
股票的公允价值仍然为95元，期权合同的公允价值下降为3000[(98―95)×1 000]元，均属于内在价值，因为不再剩下时间价值。
借：公允价值变动损益 1000
贷：衍生工具――看跌期权 1000
在同一天，甲公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方式进行结算。乙公司有义务向甲公司交付98000(98×1000)元，甲公司有义务向乙公司支付95000(95×1000)元，甲公司实际收到净额为3000元。甲公司确认期权合同的结算：
借：银行存款 3000
贷：衍生工具――看跌期权 3000
注：甲公司支付期权费5000元，结算收回3000元，该交易发生损失2000元。
情形2：以普通股净额结算
除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外，其他资料如情形l。因此，与情形l相比，只有2012年1月31日的账务处理不同。
2012年1月31日，甲公司行权且以普通股净额结算。乙公司有义务向甲公司交付与98 000(98×1 000)元等值的甲公司普通股，甲公司有义务向乙公司交付与95000(95×1 000)元等值的甲公司普通股。两者相抵，乙公司有义务向甲公司交付与3000元等值的甲公司普通股31.6(3000/95)股：
借：股本 31.6
资本公积――股本溢价 2968.4
贷：衍生工具――看跌期权 3000
注：乙公司应支付3000元给甲公司，以甲公司的普通股抵债，相当于甲公司回购本公司股票。
情形3：以现金换普通股方式结算
采用以现金换普通股方式结算，是指甲公司如行权，乙公司将交付固定数量甲公司普通股，同时收到甲公司支付的固定金额的现金。除此结算方式外，其他资料与情形1和情形2相同。因此，甲公司的固定行权价为98元。如果甲公司行权，将以每股98元的价格向乙公司出售本公司普通股1000股。
(1)2011年2月1日，确认支付期权费，获得期权：
借：资本公积――股本溢价 5000
贷：银行存款 5000
(2)2011年l2月31 日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期权合同符合甲公司权益工具的定义。
(3)2012年1月31日，反映甲公司行权。该合同以总额进行结算，乙公司有义务从甲公司购入1000股甲公司普通股，同时支付给甲公司98000元现金。甲公司账务处理如下：
借：银行存款(1000股×98) 98000
贷：股本――乙公司(1000股×1) 1000
资本公积――股本溢价 97000
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