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★ 考点一 债务重组的概念
债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。――债务人财务困难+债权人作出让步
债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。
债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。
★ 考点二 债务重组的会计处理
一、以现金清偿债务
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债务人 |
借：应付账款 贷：银行存款 营业外收入――债务重组收益 | |
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债权人 |
所收款额小于债权的账面价值时： 借：银行存款 坏账准备 营业外支出――债务重组损失 贷：应收账款 |
所收款额大于债权的账面价值但小于账面余额借：银行存款（实收款额） 坏账准备（已提准备） 贷：应收账款（账面余额） 资产减值损失 |
二、以非现金资产清偿债务
借：银行存款 300 应付账款 380
贷：无形资产 200
营业外收入 100
营业外收入 80
借：无形资产 300
营业外支出 80
贷：应收账款 380
(一)债权人
债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后债权尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出;差额在贷方冲减当期资产减值损失。
债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。
(二)债务人
1.将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入(债务重组利得)。
2.转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。分别下列情况进行处理：
(1)抵债资产为存货的，按其公允价值确认销售收入，同时结转销售成本;
(2)抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出;
(3)抵债资产为股票、债券等金融资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益;
(4)抵债资产为投资性房地产的，应确认其他业务收入，并结转其他业务成本。
债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，直接计入转让资产损益。
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资产是存货 |
借：应付账款（账面余额）
贷：主营业务收入或其他业务收入（商品的公允价值） 应交税费――应交增值税（销项税额）（商品的计税价值×17%） 营业外收入――债务重组收益（债务额－存货的含税公允价值） 借：主营业务成本或其他业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 |
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资产是固定资产 |
借：固定资产清理
累计折旧 贷：固定资产 借：应付账款（债务额）
营业外支出（净亏损，倒挤） 贷：固定资产清理
应交税费――应交增值税（销项税额）（生产经营用固定资产） 营业外收入（净收益，倒挤） 营业外收入――债务重组收益（债务额－固定资产的含税公允） |
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资产是无形资产 |
借：应付账款（债务额）
营业外支出（净亏损，倒挤） 贷：无形资产（无形资产的公允价值）
营业外收入（净收益，倒挤） 营业外收入――债务重组收益（债务额－无形资产的公允） |
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资产是金融资产 |
借：应付账款（债务额）
贷：交易性金融资产、长投、可供出售金融资产（公允价值） 投资收益 营业外收入――债务重组收益（债务额－金融资产的公允） |
三、将债务转为资本
借：银行存款 300 应付账款 380
贷：股本 200
资本公积――股本溢价 100
营业外收入 80
借：长期股权投资 300
营业外支出 80
贷：应收账款 380
四、修改其他债务条件
(一)不涉及或有应付(或应收)金额的债务重组
1.债务人应当将重组债务的账面价值大于重组后债务的入账价值的差额作为债务重组利得，计入营业外收入。
2.债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额作为债务重组损失，计入营业外支出。如债权人已对该项债权计提坏账准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分作为债务重组损失计入营业外支出。
(二)涉及或有应付(或应收)金额的债务重组
1.债务人：修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。
或有应付金额在以后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。
2.债权人：修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认，不得将其计入重组后债权的账面价值。在或有应收金额实际发生时，计入当期损益。
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不附或有条件 |
附或有条件 |
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债务人 |
借：应付账款
贷：应付账款――债务重组（将来要偿还的本金） 营业外收入??债务重组收益 以后按正常的抵债处理、支付利息 |
借：应付账款
贷：应付账款――债务重组 预计负债
营业外收入??债务重组收益
当预计负债实现时：
借：预计负债 贷：应付账款 借：应付账款
贷：银行存款 当预计负债未实现时： 借：预计负债 贷：营业外收入??债务重组收益 |
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债权人 |
借：应收账款――债务重组（将来要收回的本金）
营业外支出??债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时） 坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）
以后按正常债权的收回处理 |
借：应收账款――债务重组
营业外支出??债务重组损失
坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失
当或有收入实现时：
借：应收账款
贷：营业外支出??债务重组损失 借：银行存款 贷：应收账款 当或有收入未实现时： 借：银行存款 贷：应收账款 |
五、以上三种方式的组合方式
一般的偿债顺序为：
被豁免的金额-→以现金资产偿还金额-→以非现金资产偿还金额-→债转股部分金额-→剩余债务的金额
1.债务人的会计处理原则
债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的， 债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改其他债务条件的债务重组会计处理规定进行处理。
2.债权人的会计处理原则
债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的， 债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按照修改其他债务条件的债务重组会计处理规定进行处理。
