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第十一章 债务重组
本章应关注的主要内容有：
(1)掌握债务人对债务重组的会计处理;
(2)掌握债权人对债务重组的会计处理;
(3)熟悉债务重组方式。
【例题1】关于债务重组准则中以非现金清偿债务的，下列说法中正确的有( )。
A.债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为资本公积，计入所有者权益
B.债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为营业外支出，计入当期损益
C.债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益
D.债务人转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益
【答案】CD
【例题2】以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入资本公积。( )
【答案】×
【解析】以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入营业外收入。
【例题3】A股份有限公司(以下简称A公司)和B股份有限公司(以下简称B公司)均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。
2007年1月5日，A公司向B公司销售材料一批，增值税专用发票上注明的价款为500万元，增值税额为85万元。至2008年9月30日尚未收到上述货款，A公司对此项债权已计提5万元坏账准备。
2008年9月30日，B公司鉴于财务困难，提出以其生产的产品一批和设备一台抵偿上述债务。经双方协商，A公司同意B公司的上述偿债方案。用于抵偿债务的产品和设备的有关资料如下：
(1) B公司为该批产品开出的增值税专用发票上注明的价款为300万元，增值税额为51万元。该批产品的成本为200万元。
(2)该设备的公允价值为200万元，账面原价为434万元，至2008年9月30日的累计折旧为200万元。B公司清理设备过程中以银行存款支付清理费用2万元(假定B公司用该设备抵偿上述债务不需要交纳增值税及其他流转税费)。
A公司已于2008年10月收到B公司用于偿还债务的上述产品和设备。A公司收到的上述产品作为存货处理，收到的设备作为固定资产处理。
要求：
(1)编制A公司2008年上述业务相关的会计分录。
(2)编制B公司2008年上述业务相关的会计分录。
(不考虑所作分录对所得税、主营业务税金及附加、期末结转损益类科目的影响。涉及应交税费的，应写出明细科目。答案中的金额单位用万元表示)
【答案】
(1)A公司应编制以下分录：
借：库存商品 300
应交税费-应交增值税(进项税额) 51
坏账准备 5
固定资产 200
营业外支出 29
贷：应收账款 585
(2)B公司应编制以下分录：
借：固定资产清理 234
累计折旧 200
贷：固定资产 434
借：固定资产清理 2
贷：银行存款 2
借：应付账款 585
营业外支出 36(236-200)
贷：主营业务收入 300
应交税费-应交增值税(销项税额) 51
固定资产清理 236
营业外收入―债务重组收益 34
借：主营业务成本 200
贷：库存商品 200
第十二章 或有事项
本章应关注的主要内容有：
(1)掌握预计负债的确认条件;
(2)掌握预计负债的计量原则;
(3)掌握亏损合同和重组形成的或有事项的处理;
(4)熟悉或有事项概念及常见或有事项;
(5)了解或有事项的特征。
【例题1】关于或有事项，下列说法中正确的是( )。
A.待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足或有事项确认预计负债规定的，应当确认为预计负债
B.待执行合同变成亏损合同的，应当确认为预计负债
C.企业应当就未来经营亏损确认预计负债
D.企业在一定条件下应当将未来经营亏损确认预计负债
【答案】A
【解析】(1)待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足或有事项确认预计负债规定的，应当确认为预计负债。(2)企业不应当就未来经营亏损确认预计负债。
【例题2】甲公司为2008年新成立的企业。2008年该公司分别销售A、B产品l万件和2万件，销售单价分别为100元和50元。公司向购买者承诺提供产品售后2年内免费保修服务，预计保修期内将发生的保修费在销售额的2%～8%之间。2008年实际发生保修费1万元。假定无其他或有事项，则甲公司2008年年末资产负债表“预计负债”项目的金额为( )万元。
A.3
B.9
C.10
D.15
【答案】B
【解析】甲公司2008年年末资产负债表“预计负债”项目的金额=(1×100+2×50)×5%-1=9(万元)。
【例题3】 关于或有事项，下列说法中正确的有( )。
A.企业承担的重组义务满足或有事项确认预计负债规定的，应当确认预计负债
B.重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为
C.企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额
D.与重组有关的直接支出包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出
【答案】ABC
【解析】企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
【例题4】甲公司2007年9月与乙公司签订合同，在2008年4月销售20件商品，单位成本估计为1 500元，合同价格2500元;如2008年4月未交货，商品价格降为1 200元。2007年12月，甲公司因生产线损坏， 20件商品尚未投入生产，则2007年12月31日甲公司应确认的预计负债为( )元。
A.6 000
B.26 000
C.20 000
D.30 000
【答案】A
【解析】甲公司应确认的预计负债=(1 500-1 200)×20=6 000(元)
【例题5】甲企业为工业生产企业，从2005年1月起为售出产品提供“三包”服务，规定产品出售后一定期限内出现质量问题，负责退换或免费提供修理。假定甲企业只生产和销售A、B两种产品：
(1)甲企业为A产品“三包”确认的预计负债在2006年年初账面余额为30万元，A产品的“三包”期限为3年。该企业对售出的A产品可能发生的“三包”费用，在年末按照当年A产品销售收入的2%预计。
甲企业2006年A产品销售收入及发生的“三包”费用资料如下(金额单位：万元)：
项 目 第一季度 第二季度 第三季度 第四季度
A产品销售收入 1 000 800 1 200 600
发生的“三包”费用 15 10 30 20
其中：原材料成本 10 8 10 15
人工成本 5 2 5 5
用银行存款支付的其他支出 15
(2)甲企业为B产品“三包”确认的预计负债在2006年年初账面余额为8万元，B产品已于2005年7月31日停止生产，B产品的“三包”截止日期为2006年12月31日。甲企业库存的B产品已于2005年底以前全部售出。
2006年第四季度发生的B产品“三包”费用为5万元(均为人工成本)，其他各季度均未发生“三包”费用。
要求：(1)计算对A产品2006年年末应确认的预计负债。
(2)编制对A产品2006年年末确认预计负债相关的会计分录(假定按年编制会计分录)。
(3)编制A产品2006年发生的售出产品“三包”费用相关的会计分录(假定按年编制会计分录)。
(4)编制B产品2006年与预计负债相关的会计分录(假定按年编制会计分录)。
(5)计算甲企业2006年12月31日预计负债的账面余额(注明借方或贷方)。
(答案中的金额单位用万元表示)
【答案】
(1)计算对A产品2006年年末应确认的预计负债。
A产品2006年度应计提的预计负债=(1 000+800+1 200+600)×2%=72(万元)
(2)编制对A产品2006年年末确认预计负债相关的会计分录(假定按年编制会计分录)。
借：销售费用 72
贷：预计负债 72
(3)编制A产品2006年发生的售出产品“三包”费用相关的会计分录(假定按年编制会计分录)。
借：预计负债 75
贷：原材料 43
应付职工薪酬 17
银行存款 15
(4)编制B产品2006年与预计负债相关的会计分录。
①借：预计负债 5
贷：应付职工薪酬 5
②借：预计负债 3
贷：销售费用 3
(5)计算2006年12月31日预计负债的账面余额(注明借方或贷方)。
2006年12月31日预计负债贷方余额=30+72-75+(8-5-3)=27(万元)
【例题6】甲公司2007年和2008年发生如下与或有事项有关的经济业务：
要求：编制甲公司上述经济业务的会计分录。
(1)甲公司2007年9月与乙公司签订合同，在2008年4月销售10件A商品，单位成本估计为800元，单位合同价格1 200元;如2008年4月未交货，延迟交货的商品价格降为750元。2007年12月，甲公司因生产线损坏，10件商品尚未投入生产，估计在2008年5月交货。
【答案】
借：营业外支出 500(10×50)
贷：预计负债 500
完工转销时
借：预计负债 500
贷：库存商品 500
(2)甲公司2007年10月与丙公司签订合同，在2008年4月销售100件B商品，合同价格每件1 000元，单位成本为1 020元。2007年12月末，已库存B商品100件。
【答案】
借：资产减值损失 2 000
贷：存货跌价准备 2 000
(3)甲公司2007年1月采用经营租赁方式租入生产线，租期3年，产品获利。每年租金100万元，2008年12月，市政规划要求公司迁址，决定停产该产品。原经营租赁合同不可撤销，还要持续1年，生产线无法转租。
【答案】
2008年末
借：营业外支出 1 000 000
贷：预计负债 100 000
到2009年应该支付时：
借：预计负债 1 000 000
贷：其他应付款 1 000 000
(4)甲公司与丁公司签订合同，购买10件C商品，合同价格每件1 000元。市场上同类商品每件为800元。甲公司购买的商品卖给乙公司，单价为800元。如甲公司单方面撤销合同，应支付违约金为3 000元。商品尚未购入。
【答案】
甲公司购买商品成本总额为10 000元，出售给乙公司价格总额为8 000元，亏损2 000元。合同为亏损合同。如单方面撤销，支付违约金3 000元。丙公司应根据损失2 000元与违约金3 000元二者较低者，确认预计负债2 000元。
借：营业外支出 2 000
贷：预计负债 2 000
购入商品后
借：预计负债 2 000
贷：库存商品 2 000
(5)甲公司与丁公司签订合同，购买10件D商品，合同价格每件1000元。市场上同类商品每件为700元。甲公司购买的商品卖给乙公司，单价为800元。如甲公司单方面撤销合同，应支付违约金为1 000元。商品尚未购入。
【答案】
甲公司购买商品成本总额为10 000元，出售给乙公司价格总额为8 000元，亏损2 000元。合同为亏损合同。如单方面撤销，支付违约金1 000元。丙公司应根据损失2 000元与违约金1000元二者较低者，确认预计负债1 000元。
借：营业外支出 1 000
贷：预计负债 1 000
支付违约金时：
借：预计负债 1 000
贷：银行存款 1 000
第十三章 收 入
本章应关注的主要内容有：
(1)掌握销售商品收入的确认和计量;
(2)掌握提供劳务收入的确认和计量;
(3)掌握让渡资产使用权收入的确认和计量;
(4)掌握建造合同收入和成本的确认和计量;
(5)熟悉商业折扣、现金折扣、销售折让和销售退回处理。
【例题1】下列各项中，符合收入会计要素定义，可以确认为收入的是( )。(2003年考题)
A.出售无形资产收取的价款
B.出售固定资产收取的价款
C.出售原材料收到的价款
D.出售长期股权投资收取的价款
【答案】C
【解析】出售原材料属于日常活动，符合收入会计要素定义。
【例题2】2004年7月1日，某建筑公司与客户签订一项固定造价建造合同，承建一幢办公楼，预计2005年12月31日完工;合同总金额为12000万元，预计总成本为10000万元。截止2004年12月31日，该建筑公司实际发生合同成本3000万元。假定该建造合同的结果能够可靠地估计，2004年度对该项建造合同确认的收入为( )万元。(2005年考题)
A.3000
B.3200
C.3500
D.3600
【答案】D
【解析】2004年度对该项建造合同确认的收入=12000×(3000/10000)=3600(万元)。
【例题3】在采用收取手续费方式发出商品时，委托方确认商品销售收入的时点为( )。
A.委托方发出商品时
B.受托方销售商品时
C.委托方收到受托方开具的代销清单时
D.受托方收到受托代销商品的销售货款时
【答案】C
【解析】委托方应在收到受托方开具代销清单时确认收入。
【例题4】为筹措研发新药品所需资金，2003年12月1日，甲公司与丙公司签订购销合同。合同规定:丙公司购入甲公司积存的100箱B种药品，每箱销售价格为20万元。甲公司已于当日收到丙公司开具的银行转账支票，并交付银行办理收款。B种药品每箱销售成本为10万元(未计提跌价准备)。同时，双方还签订了补充协议，补充协议规定甲公司于2004年9月30日按每箱26万元的价格购回全部B种药品。 甲公司2003年应确认的财务费用为( )万元。
A.100
B.60
C.0
D.160
【答案】B
【解析】甲公司2003年应确认的财务费用=100×(26-20)÷10=60(万元)。
【例题5】下列各项中，会导致工业企业当期营业利润减少的有( )。
A.出售无形资产发生的净损失
B.计提行政管理部门固定资产折旧
C.办理银行承兑汇票支付的手续费
D.出售交易性金融资产发生的净损失
【答案】BCD
【解析】出售无形资产发生的净损失记入营业外支出。出售交易性金融资产发生的净损失记入投资收益。
【例题6】建造合同的预计总成本超过预计总收入时，应将预计损失确认为当期费用。( )(2004年考题)
【答案】√
【例题7】以旧换新方式销售商品，所售商品按照正常商品销售的方法确认收入，回收商品作为购进商品处理。( )(2005年考题)
【答案】√
【解析】以旧换新方式销售商品，是指销售方在销售商品时，回收与所售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品按照正常商品销售的方法确认收入，回收商品作为购进商品处理。
【例题8】A股份有限公司(以下简称A公司)为境内上市公司，属于增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。A公司2008年度发生的有关事项及其会计处理如下：
要求：分析判断A公司上述有关收入的确认是否正确，并说明理由。
(1)2008年7月1日，A公司因融资需要，将其生产的一批商品销售给同是一般纳税企业的B公司，销售价格为600万元(不含增值税)，商品销售成本为480万元，商品已经发出，货款尚未收到。按照双方协议，A公司将该批商品销售给B公司后一年内以650万元的价格购回所售商品。2008年12月31日，A公司尚未回购该批商品。
2008年7月1日，A公司就该批商品销售确认了销售收入，并结转相应成本。
【答案】
事项(1)属于售后回购情况下商品销售收入的确认问题，A公司的会计处理不正确。
理由：A公司于2008年7月1日向B公司销售商品，同时约定销售后一年内回购，属于以商品作抵押进行融资，因此，A公司不应确认销售商品收入并结转有关成本。
企业在销售商品附有回购协议的情况下，发出商品的实际成本与销售价格以及相关税费之间的差额，应作为其他应付款核算，不确认收入。如果回购价格大于原售价的，应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用并增加其他应付款。
(2)2008年11月30日，A公司接受一项产品安装任务，安装期为4个月，合同总收人为40万元，至2008年底已经预收款项24万元，实际发生成本20万元，估计还会发生成本12万元。
2008年度，A公司在会计报表中将24万元全部确认为劳务收入，并结转20万元的成本。
【答案】
事项(2)属于提供劳务收入的确认问题，A公司的会计处理不正确。
理由：产品安装任务开始于2008年11月30日，至2008年12月31日尚未完工，属于劳务的开始和完成分属于不同期间的劳务收入确认问题。至2008年12月31日，A公司预收款项24万元，实际发生成本20万元，估计至合同完工尚需发生成本12万元，因此，提供劳务的结果能够可靠地估计，完工进度为62.5%[20/(20+12)×100%]，应当采用完工百分比法确认劳务收入25(40×62.5%)万元，不应仅确认24万元的劳务收入。
(3)2008年12月1日，A 公司向C公司销售商品一批，价值100万元，成本为60万元，商品已经发出，该批商品对方已预付货款。C公司当天收到商品后，发现商品质量未达到合同规定的要求，立即根据合同的有关价格减让和退货的条款与A 公司协商，要求A 公司在价格上给予一定的减让，否则予以退货。至年底，双方尚未就此达成一致意见，A 公司也未采取任何补救措施。
A公司2008年确认了收入并结转了已售商品的成本。
【答案】
事项(3)A公司的会计处理不正确。
理由：A公司5月1日向C公司销售的商品，因商品质量没有达到合同规定的要求，双方尚未就此达成一致意见，甲企业也未就此采取补救措施。因此，A公司在该批商品所有权上的主要风险和报酬尚未发生转移，甲企业的该批商品销售不符合收人确认条件，不应确认商品销售收入。
(4)2008年6月1日，A公司与D公司签订销售合同。合同规定，A公司向D公司销售生产线一条，总价款为250万元;A公司负责该生产线的安装调试工作，且安装调试工作是销售合同的重要组成部分。12月5日，A公司向D公司发出生产线;12月8日，D公司收到生产线并向A公司支付250万元货款;12月20日，A公司向D公司派出生产线安装工程技术人员，进行生产线的安装调试;至12月31日，该生产线尚未安装完工。
A公司2008年确认了销售收入。
【答案】
事项(4)A公司会计处理不正确。
理由：2008年6月1日，A公司与D公司签订销售合同，规定A公司向D公司销售一条生产线并承担安装调试工作，且安装调试工作是销售合同的重要组成部分。至12月31日，A公司虽然向D公司派出安装工作技术人员，但尚未完成安装调试工作。因此，A公司向D公司销售的生产线所有权上的主要风险和报酬没有转移，A公司向D公司销售的生产线不符合收入确认条件，不应确认商品销售收入。
(5)2008年12月1日，A公司与E公司签订协议，向E公司销售一台大型设备，总价款为1500万元。但是，A公司需要委托F企业来完成设备的一个主要部件的制造任务。根据A公司与F企业之间的协议，F企业生产该部件发生成本的110%即为A公司应支付给F企业的劳务款。12月25日，A公司本身负责的部件制造任务以及F企业负责的部件制造任务均已完成，并由A公司组装后将设备运往E公司;E公司根据协议已向A公司支付有关货款。但是，F企业相关的制造成本详细资料尚未交给A公司。A公司本身在该大型设备的制造过程中发生的成本为1300万元。
A公司于2008年确认了收入。
【答案】
事项(5)A 公司的会计处理不正确。
理由：12月25日，A公司将大型设备交付给E公司并收到货款，但是，A公司为生产该设备发生的成本因F企业相关的成本资料尚未收到而不能可靠地计量。因此，A公司向E公司销售的大型设备不符合收入确认条件，不应确认商品销售收入。
(6)2008年12月15日，A公司采用托收承付方式向F公司销售一批商品，成本为150万元，开出的增值税发票上注明：售价200万元，增值税34万元。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。此时得知F公司在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，已经拖欠其他公司的货款。
A公司的会计处理如下：
借：发出商品 1500 000
贷：库存商品 1500 000
借：应收账款―F公司 340 000
贷：应交税费―应交增值税(销项税额) 340 000
【答案】
事项(6)A公司的会计处理正确。
理由：A公司在销售商品时，虽然商品已经发出并向银行办妥托收手续，但是购货方发生资金困难并拖欠其他公司货款，A公司收回销售货款存在很大的不确定性。因此，A公司在销售商品时不能确认销售收入。
第十四章 借款费用
本章应关注的主要内容有：
(1)掌握借款费用的确认;
(2)掌握借款费用资本化金额的确定;
(3)掌握借款费用开始资本化的条件;
(4)掌握借款费用暂停资本化的条件;
(5)掌握借款费用停止资本化的条件。
【例题1】A公司为建造厂房于2007年4月1日从银行借入2000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款利率为年利率3%，2007年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了1000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故在2007年8月1日至11月30日中断施工，12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在2007年度应予资本化的利息金额为( )万元。
A.20 B.45
C.60 D.15
【答案】D
【解析】由于工程于2007年8月1日至11月30日发生停工，这样能够资本化期间时间为2个月。2007年度应予资本化的利息金额=2000×6%×2/12-1000×3%×2/12=15(万元)。
【例题2】某企业于2007年1月1日用专门借款开工建造一项固定资产，2007年12月31日该固定资产全部完工并投入使用，该企业为建造该固定资产于2006年12月1日专门借入一笔款项，本金为1000万元，年利率为9%，两年期。该企业另借入两笔一般借款：第一笔为2007年1月1日借入的800万元，借款年利率为8%，期限为2年;第二笔为2007年7月1日借入的500万元，借款年利率为6%，期限为3年;该企业2007年为购建固定资产而占用了一般借款所使用的资本化率为( )(计算结果保留小数点后两位小数)。
A.7.00% B.7.52%
C.6.80% D.6.89%
【答案】B
【解析】资本化率=(800×8%+500×6%×6/12)÷(800+500×6/12)×100%=7.52%。
【例题3】甲上市公司股东大会于2007年1月4日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月5日向银行专门借款5000万元，年利率为6%，款项于当日划入甲公司银行存款账户。3月15日，厂房正式动工兴建。3月16日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用银行存款支付。3月31日，计提当月专门借款利息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为( )。
A.3月5日 B.3月15日
C.3月16日 D.3月31日
【答案】C
【例题4】甲公司为股份有限公司，2003年7月1日为新建生产车间而向商业银行借入专门借款2000万元，年利率为4%，款项已存入银行。至2003年12月31日，因建筑地面上建筑物的拆迁补偿问题尚未解决，建筑地面上原建筑物尚未开始拆迁;该项借款存入银行所获得的利息收入为19.8万元。甲公司2003年就上述借款应予以资本化的利息为( )万元。
A.0 B.0.2
C.20.2 D.40
【答案】A
【例题5】下列项目中，属于借款费用的有( )。
A.借款手续费用 B.发行公司债券发生的利息
C.发行公司债券发生的溢价 D.发行公司债券折价的摊销
【答案】ABD
【例题6】为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用专门借款的资本化率，计算确定专门借款应予资本化的利息金额。( )
【答案】×
【例题7】北方公司于2007年1月1日正式动工兴建一办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，每月1日支付工程进度款。公司为建造办公楼于2006年12月10日专门借款2000万元，借款期限为2年，年利率为6%，假定不考虑借款手续费。2007年1月1日从银行取得流动资金借款500万元，借款期限为1年，年利率为4%。公司2007年除了上述借款外，没有其他借款。2007年1月1日至4月30日期间发生的专门借款的利息收入为10万元，将专门借款对外进行暂时性投资取得投资收益5万元。2007年4月30日至8月31日发生的专门借款的利息收入12万元。2007年9月1日至12月31日发生的专门借款的利息收入4万元。 公司按年计算应予资本化的利息金额。
公司在2007年度为建造该办公楼的支出金额如下：
日期 每期资产支出金额(万元) 资产累计支出金额(万元)
1月1日 500 500
2月1日 300 800
3月1日 100 900
4月1日 200 1100
9月1日 600 1700
10月1日 400 2100
11月1日 210 2300
12月1日 120 2400
因发生质量纠纷，该工程项目于2007年4月30日至2007年8月31日发生中断。
要求：计算2007年应予资本化的利息。
【答案】
2007年1月1日至4月30日利息资本化金额=2000×6%×4/12-10-5=25(万元)
2007年4月30日至2007年8月31日应暂停资本化。
2007年9月1日至12月31日专门借款利息资本化金额=2000×6%×4/12-4=36(万元)
2007年10月1日至12月31日流动资金借款利息=500×4%×3/12=5(万元)
2007年10月1日至12月31日按累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率计算的流动资金借款利息资本化金额=(100×3/3+210×2/3+120×1/3)×4%×3/12=2.8(万元)
2007年利息资本化金额=25+36+2.8=63.8(万元)。
第十五章 所得税
本章应关注的主要内容有：
(1)掌握资产计税基础的确定;
(2)掌握负债计税基础的确定;
(3)掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定;
(4)掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认;
(5)掌握所得税费用的确认和计量。
【例题1】A公司2007年12月31日一台固定资产的账面价值为10万元，重估的公允价值为20万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年，净残值为0。会计按重估的公允价值计提折旧，税法按账面价值计提折旧。则2010年12月31日应纳税暂时性差异余额为( )万元。
A.8 B.16
C.6 D.4
【答案】D
【解析】2010年12月31日固定资产的账面价值=20-20÷5×3=8万元，计税基础=10-10÷5×3=4万元，应纳税暂时性差异的余额=8-4=4万元。
【例题2】A公司2006年12月31日购入价值20万元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。2008年前适用的所得税数率为15%，从2008年起适用的所得税税率为33%。2008年12月31日应纳税暂时性差异余额为( )万元。
A.4.8 B.12
C.7.2 D.4
【答案】A
【解析】2008年12月31日设备的账面价值=20-20÷5×2=12万元，计税基础=20-20×40%-(20-20×40%)×40%=7.2万元，应纳税暂时性差异余额=12-7.2=4.8万元。
【例题3】下列项目中，产生可抵扣暂时性差异的有( )。
A.企业根据被投资企业权益增加调整账面价值大于计税基础的部分
B.税法折旧大于会计折旧形成的差额部分
C.对固定资产，企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整
D.对无形资产，企业根据期末可收回金额小于账面价值计提减值准备的部分
【答案】D
【例题4】资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额也不应当转回。( )
【答案】×
【例题5】资产的计税基础，是指企业取得时，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。( )
【答案】×
【例题6】负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。( )
【答案】√
【例题7】甲股份有限公司为境内上市公司(以下简称“甲公司”)。2007年度实现利润总额为2000万元;所得税采用债务法核算，2007年以前适用的所得税税率为15%，2007年起适用的所得税税率为33%(非预期税率)。
2007年甲公司有关资产减值准备的计提及转回等资料如下 (单位:万元):
项目 年初余额 本年增加数 本年转回数 年末余额
长期股权投资减值准备 120 50 170
坏账准备 1500 100 1400
固定资产减值准备 300 300 0 600
无形资产减值准备 0 400 0 400
存货跌价准备 600 250 350
假定按税法规定，公司计提的各项资产减值准备均不得在应纳税所得额中扣除;甲公司除计提的资产减值准备作为暂时性差异外，无其他纳税调整事项。
假定甲公司在可抵扣暂时性差异转回时有足够的应纳税所得额。
要求:
(1)计算甲公司2007年12月31日递延所得税资产余额。
(2)计算甲公司2007年度应交所得税、递延所得税资产发生额(注明借贷方)和所得税费用。
(3)编制2007年度所得税相关的会计分录 (不要求写出明细科目)。
【答案】
(1)递延所得税资产余额=(170+1400+600+400+350)×33%=963.6万元
(2)2007年度应交所得税=(2000+50-100+300+400-250)×33%=792万元
2007年递延所得税资产借方发生额=963.6-(120+1500+300+600)×15%=585.6万元
2007年所得税费用=792-585.6=206.4万元
(3)会计分录：
借：所得税费用 206.4
递延所得税资产 585.6
贷：应交税费――应交所得税 792
【例题8】甲公司系2005年12月25日改制的股份有限公司，每年按净利润的10%和5%分别计提法定盈余公积和法定公益金。2008年度有关资料如下：
(1)从2008年1月1日起，所得税采用债务法核算。甲公司历年的所得税税率均为33%。2007年12月31日止(不包括下列各项因素)，发生的应纳税暂时性差异的累计金额为4000万元，发生的可抵扣暂时性差异的累计金额为2500万元(假定无转回的暂时性差异)。计提的各项资产减值准备作为暂时性差异处理，当期发生的可抵扣暂时性预计能够在三年内转回。
(2)从2008年1月1日起，生产设备的预计使用年限由12年改为8年;同时，将生产设备的折旧方法由平均年限法改为双倍余额递减法。根据税法规定，生产设备采用平均年限法计提折旧，折旧年限为12年，预计净残值为零。本年度上述生产设备生产的A产品对外销售80%;A产品年初无在产品和产成品存货、年末无在产品存货(假定上述生产设备只用于生产A产品)。甲公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。年末库存A产品未发生减值。
上述生产设备已使用3年，并已计提了3年的折旧，尚可使用5年，其账面原价为4800万元，累计折旧为1200万元(未计提减值准备)，预计净残值为零。
(3)从2008年起，甲公司试生产某种新产品(B产品)，对生产B产品所需乙材料的成本采用先进先出法计价。
乙材料2008年年初账面余额为零。2008年一、二、三季度各购入乙材料200 公斤、300公斤、500公斤，每公斤成本分别为1000元、1200元、1250元。
2008年度为生产B产品共领用乙材料600公斤，发生人工及制造费用21.5万元，B产品于年底全部完工。但因同类产品已先占领市场，且技术性能更优，甲公司生产的B产品全部未能出售。甲公司于2008年底预计B产品的全部销售价格为56万元(不含增值税)，预计销售所发生的税费为6万元。剩余乙材料的可变现净值为52万元。
(4)甲公司2008年度实现利润总额为8000万元。2008年度实际发生的业务招待费80万元，按税法规定允许抵扣的金额为70万元;国债利息收入为2万元;其他按税法规定不允许抵扣的金额为20万元(非暂时性差异)。除本题所列事项外，无其他纳税调整事项。
要求：
(1)计算甲公司2008年度应计提的生产设备的折旧额。
(2)计算甲公司2008年库存B产品和库存乙材料的年末账面价值。
(3)分别计算2008年度上述暂时性差异所产生的所得税影响金额。
(4)计算2008年度的所得税费用和应交的所得税，并编制有关会计分录。
(5)计算甲公司2008年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的账面余额。
【答案】
(1)计算甲公司2008年度应计提的生产设备的折旧额。
甲公司2008年度应计提的生产设备的折旧额=(4800-1200)×[2/5]=1440万元
(2)计算甲公司2008年库存B产品和库存乙材料的年末账面价值
领用原材料成本=(1000×200+1200×300+1250×100)=685000元=68.5万元
新产品成本=68.5+21.5=90万元
新产品年末可变现净值=(56-6)=50万元
因新产品可变现净值低于其成本，甲公司应为新产品计提跌价准备40万元，因此新产品的账面价值为50万元。
剩余乙材料年末成本=400×1250=500000元=50万元
剩余乙材料可变现净值52万元
因剩余乙材料成本低于其可变现净值，因此，剩余乙材料的成本为50万元。
(3)分别计算2008年度上述事项所产生的所得税影响金额
暂时性差异：
设备折旧：
按税法规定，甲企业2008年应计提折旧=4800÷12=400万元
甲公司2008年实际计提折旧1440万元
因生产的A产品只有80%对外销售，因此，可抵扣暂时性差异影响所得税金额(借方)=(1440-400)×80%×33%=274.56万元(只有产品对外销售，产品中的折旧费用才能影响损益。)
存货：
可抵扣暂时性差异影响所得税金额(借方)=(90-50)×33%=13.2万元
2008年发生的递延所得税资产借方发生额=274.56+13.2=287.76万元
(4)计算2008年度的所得税费用和应交的所得税，并编制相关所得税的会计分录。
应交所得税=[ 8000+(1440-400)×80% +(90-50)+(80-70)+20-2]×33%=2937万元
所得税费用=2937-287.76=2649.24万元
借：所得税费用 2649.24
递延所得税资产 287.76
贷：应交税费-应交所得税 2937
(5)计算甲公司2008年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的账面余额。
递延所得税资产账面余额=2500×33%+287.76=1112.76万元
递延所得税负债的账面余额=4000×33%=1320万元。