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第六节 个人所得税
个人所得税，是对在我国境内和从我国取得所得的个人，就其个人所得额征收的一种税。《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称《个人所得税法》)，于1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议通过，同日公布。1993年10月31日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议进行了修正，自1994年1月1日起施行。国务院于1994年1月28日公布《中华人民共和国个人所得税法实施条例》，自公布之日起施行。2005年第十届全国人民代表大会常务委员会第三次修正《个人所得税法》，自2006年1月1日起施行。2007年6月29日，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议第四次修正《个人所得税法》，自公布之日起施行。2007年12月29日，第十届全国人民代表大会常务委员会第三十一次会议第五次修正，自2008年3月1日起施行。
一、个人所得税的纳税义务人
个人所得税的纳税义务人包括中国公民、个体工商户以及在中国有所得的外籍人员(包括无国籍人员，下同)和中国香港、中国澳门、中国台湾同胞。纳税义务人根据住所和居住时间两个标准，区分为居民纳税义务人和非居民纳税义务人，分别承担不同的纳税义务。居民纳税义务人是指在中国境内有住所，或者无住所但在中国境内居住满1年的个人。居民纳税义务人负有无限纳税义务，其从中国境内和境外取得的所得，都要在中国缴纳个人所得税。非居民纳税义务人是指在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在中国境内居住不满1年的个人。非居民纳税义务人承担有限纳税义务，仅就其从中国境内取得的所得，在中国缴纳个人所得税。
在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。在境内居住满1年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。临时离境，是指在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。从中国境内取得的所得，是指来源于中国境内的所得;从中国境外取得的所得，是指来源于中国境外的所得。
下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：
(1)因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得;
(2)将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得;
(3)转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得;
(4)提供各种在中国境内使用的特许权而取得的所得;
(5)从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。
二、个人所得税的征税对象
个人所得税的征税对象，是按我国税法规定的应缴纳个人所得税的各项个人所得。《个人所得税法》列举的个人所得征税项目共有11项。具体包括：
(一)工资、薪金所得
(二)个体工商户的生产、经营所得
(三)对企事业单位的承包经营、承租经营所得
(四)劳务报酬所得
(五)稿酬所得
(六)特许权使用费所得
(七)利息、股息、红利所得
(八)财产租赁所得
(九)财产转让所得
(十)偶然所得
偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。
(十一)经国务院财政部门确定征税的其他所得
三、个人所得税的税率
(一)工资、薪金所得
适用5%-45%超额累进税率(见表3 -1)。
表3-1 个人所得税税率表一(工资、薪金所得适用)
(表中所称全月应纳税所得额是指依照《个人所得税法》第六条规定，以每月收入额减除费
用2 000元后的余额或者减除附加费用后的余额。)
(二)个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得
适用5%-35%超额累进税率(见表3-2)。
(个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营承租经营所得适用)
(表中所称全年应纳税所得额是指依照《个人所得税法》第六条的规定，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额。)
(三)稿酬所得
适用比例税率，税率为20%，并按应纳税额减征30%。
(四)劳务报酬所得
适用比例税率，税率为20%。对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收，具体办法由国务院规定。(税率见表3-3)
表3-3 个人所得税税率表三(劳务报酬所得适用)
(表中所称每次应税所得额，是指每次收入额减费用800元(每次收入额不超过4 000元时)或者减除20%的费用(每次收入额超过4 000元时)后的余额。
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(五)特许权使用费所得
利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为20%。
四、个人所得税的计算
(一)个人所得税的减免
1.下列各项个人所得，免征个人所得税：
(1)省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。
(2)国债利息和国家发行的金融债券利息。
国债利息，是指个人持有中华人民共和国财政部发行的债券而取得的利息所得;国家发行的金融债券利息，是指个人持有经国务院批准发行的金融债券而取得的利息所得。
(3)按照国家统一规定发给的补贴、津贴。
按照国家统一规定发给的补贴、津贴，是指按照国务院规定发给的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴，以及国务院规定免纳个人所得税的其他补贴、津贴。
(4)福利费、抚恤金、救济金。
福利费，是指根据国家有关规定，从企事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费，或者工会经费中支付给个人的生活补助费;救济金，是指国家民政部门支付给个人的生活困难补助费。
(5)保险赔款。
(6)军人的转业费、复员费。
(7)按照国家统一规定发给干部和职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。
(8)依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆和领事馆的外交代表和领事官员和其他人员的所得。
依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆和领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得，是指依照《中华人民共和国外交特权与豁免条例》和《中华人民共和国领事特权与豁免条例》规定免税的所得。
(9)中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得。
(10)经国务院财政部门批准免税的所得。
2.有下列情形之一的，经批准可以减征个人所得税：
(1)残疾、孤老人员和烈属的所得。
(2)因严重自然灾害造成重大损失的。
(3)其他经国务院财政部门批准减税的。
3.对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税义务人，可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费用，附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。
在中国境外取得工资、薪金所得，是指在中国境外任职或者受雇而取得的工资、薪金所得。附加减除费用，是指每月在减除2 000元费用的基础上，再减除规定数额的费用。自2008年3月1日起，附加减除费用标准为2 800元/月。
附加减除费用适用的范围是指：①在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员;②应聘在中国境内的企事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍老师;③在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人;④国务院财政、税务主管部门确定的其他人员。华侨和中国香港、中国澳门、中国台湾同胞，参照规定执行。
纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。
(二)个人所得税应纳税额的计算
1.工资、薪金所得应纳税额的计算
(1)工资、薪金所得应纳税所得额的计算
工资、薪金所得的应纳税所得额，是指以每月收入额减除费用后的余额。自2008年3月1日起，减除费用标准为2 000元。计算公式为：
工资、薪金所得的应纳税所得额=每月收入额-减除费用额
或：工资、薪金所得的应纳税所得额=每月收入额-2 000元
(2)工资、薪金所得应纳税额的计算
工资、薪金所得的应纳税额，是指以每月应纳税所得额和适用(规定)税率计算的税额。计算公式为：
工资、薪金所得的应纳税额：应纳税所得额×适用税率一速算扣除数
例如：某股份制企业的加拿大老师(经确定为非居民纳税人)，2008年10月境内工薪2.6万元(人民币)，计算其应纳个人所得税的所得额和税额。
2.个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算
(1)个体工商户的生产、经营所得应纳税所得额的计算
个体工商户的生产、经营所得的应纳税所得额，是指以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额。成本、费用，是指纳税义务人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计人成本的间接费用，以及销售费用、管理费用、财务费用;损失，是指纳税义务人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。
从事生产、经营的纳税义务人未提供完整、准确的纳税资料，不能正确计算应纳税所得额的，由主管税务机关核定其应纳税所得额。计算公式为：
个体工商户的生产、经营所得的应纳税所得额=每年收入总额-成本-费用-损失
(2)个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算
个体工商户的生产、经营所得应纳税额，是指以每年个体工商户的生产、经营所得的应纳税所得额和适用(规定)税率计算的应纳税额。计算公式为：
工资、薪金所得的应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
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3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得的应纳税额的计算
(1)对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税所得额的计算
对企事业单位的承包经营、承租经营所得的应纳税所得额，是指以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额。每一纳税年度的收入总额，是指纳税义务人按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得;所说的减除必要费用，是指按月减除2 000元。计算公式为：
对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税所得额=每年收入总额-2 000元×12
(2)对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额的计算
对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额，是指以每年对企事业单位的承包经营、承租经营所得的应纳税所得额和适用(规定)税率计算的应纳税额。
计算公式为：
对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
4.劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得
(1)劳务报酬所得应纳税额的计算
对劳务报酬所得，其个人所得税应纳税额的计算公式为：
①每次收入不足4 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=(每次收入额- 800)×20%
②每次收入在4 000元以上的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×(1 -20%)×20%
③每次收入的应纳税所得额超过20 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
劳务报酬所得适用的速算扣除数见表3-3
(2)稿酬所得应纳税额的计算
稿酬所得应纳税额的计算公式为：
①每次收入不足4 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×(1-30%)=(每次收入额- 800)×20%×(1-30%)
②每次收入在4 000元以上的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×(1-30%) =每次收入额×(1-20%)×20%×(1-30%)
(3)特许权使用费所得应纳税额的计算
特许权使用费所得应纳税额的计算公式为：
①每次收入不足4 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=(每次收入额-800)×20%
②每次收入在4 000元以上的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×(1-20%)×20%
5.财产转让所得应纳税额的计算
(1)财产转让所得应纳税所得额的计算
财产转让所得的应纳税所得额，是指以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额。财产原值，是指：①有价证券，为买入价以及买人时按照规定交纳的有关费用;②建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用;③土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用;④机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用;⑤其他财产，参照以上方法确定。纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关费用。计算公式为：
财产转让所得的应纳税所得额=每次收入额-合理费用
(2)财产转让所得应税额的计算
财产转让所得应纳税额，是指以应纳税所得额和适用(规定)税率计算的税额。计算公式为：
财产转让所得应纳税额=应纳税所得额×20%
6.利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得应纳税额的计算
利息、股息、红利所得、偶然所得和其他所得应纳税额，是指以应纳税所得额和适用(规定)税率计算的税额。计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×20%
财政部、国家税务总局决定，自2005年6月13日起，对个人投资者从上市公司取得的股息、红利所得，暂减按50%计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。
自2008年10月9日起，储蓄存款利息所得暂免征收个人所得税。
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五、个人所得税的征收管理
(一)个人所得税的征收方法
个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。个人所得超过国务院规定数额的，在两处以上取得工资、薪金所得，或者没有扣缴义务人的，以及具有国务院规定的其他情形的，纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。
扣缴义务人每月所扣的税款，自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月7日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给2%的手续费。
(二)个人所得税各项所得的计征方法
工资、薪金所得应纳的税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月7日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。特定行业的工资、薪金所得应纳的税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征，具体办法由国务院规定。
个体工商户的生产、经营所得应纳的税款，按年计算，分月预缴，由纳税义务人在次月7日内预缴，年度终了后3个月内汇算清缴，多退少补。
对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款，按年计算，由纳税义务人在年度终了后30日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在1年内分次取得承包经营、承租经营所得的，应当在取得每次所得后的7日内预缴，年度终了后3个月内汇算清缴，多退少补。
从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后30日内，将应纳的税款缴人国库，并向税务机关报送纳税申报表。
各项所得的计算，以人民币为单位。所得为外国货币的，按照国家外汇管理机关规定的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。
(三)个人所得税自行纳税申报办法
1.申报范围
国家税务总局印发《个人所得税自行纳税申报办法(试行)》，自2006年1月1日起执行。凡依据《个人所得税法》负有纳税义务的纳税人，有下列情形之一的，应当按照规定办理纳税申报：
①年所得12万元以上的;
②从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的;
③从中国境外取得所得的;
④取得应纳税所得，没有扣缴义务人的;
⑤国务院规定的其他情形。
年所得12万元以上的纳税人，无论取得的各项所得是否已足额缴纳了个人所得税，均应当按照规定，于纳税年度终了后向主管税务机关办理纳税申报。第二项至第四项情形的纳税人，均应当按照本办法的规定，于取得所得后3个月内向主管税务机关办理纳税申报。第五项情形的纳税人，其纳税申报办法根据具体情形另行规定。年所得12万元以上的纳税人，不包括在中国境内无住所，且在一个纳税年度中在中国境内居住不满1年的个人。
2.申报内容
年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后，应当填写《个人所得税纳税申报表》(适用于年所得12万元以上的纳税人申报)，并在办理纳税申报时报送主管税务机关，同时报送个人有效身份证件复印件，以及主管税务机关要求报送的其他有关资料。有效身份证件，包括纳税人的身份证、护照、回乡证、军人身份证件等。
3.申报地点
年所得12万元以上的纳税人，纳税申报地点分别为：①在中国境内有任职、受雇单位的，向任职、受雇单位所在地主管税务机关申报。②在中国境内有两处或者两处以上任职、受雇单位的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。③在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中有个体工商户的生产、经营所得或者对企事业单位的承包经营、承租经营所得(以下统称生产、经营所得)的，向其中一处实际经营所在地主管税务机关申报。④在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中无生产、经营所得的，向户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。
取得第二条第二项至第四项所得的纳税人，纳税申报地点分别为：①从两处或者两处以上取得工资、薪金所得的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。②从中国境外取得所得的，向中国境内户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。③个体工商户向实际经营所在地主管税务机关申报。④个人独资、合伙企业投资者兴办两个或两个以上企业的，区分不同情形确定纳税申报地点：兴办的企业全部是个人独资性质的，分别向各企业的实际经营管理所在地主管税务机关申报;兴办的企业中含有合伙性质的，向经常居住地主管税务机关申报;兴办的企业中含有合伙性质，个人投资者经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，选择并固定向其参与兴办的某一合伙企业的经营管理所在地主管税务机关申报。⑤除以上情形外，纳税人应当向取得所得所在地主管税务机关申报。
纳税人不得随意变更纳税申报地点，因特殊情况变更纳税申报地点的，须报原主管税务机关备案。规定的纳税申报地点，除特殊情况外，5年以内不得变更。
4.申报期限
年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后3个月内向主管税务机关办理纳税申报。个体工商户和个人独资、合伙企业投资者取得的生产、经营所得应纳的税款，分月预缴的，纳税人在每月终了后7日内办理纳税申报;分季预缴的，纳税人在每个季度终了后7日内办理纳税申报。纳税年度终了后，纳税人在3个月内进行汇算清缴。纳税人年终一次性取得对企事业单位的承包经营、承租经营所得的，自取得所得之日起30日内办理纳税申报;在一个纳税年度内分次取得承包经营、承租经营所得的，在每次取得所得后的次月7日内申报预缴，纳税年度终了后3个月内汇算清缴。从中国境外取得所得的纳税人，在纳税年度终了后30日内向中国境内主管税务机关办理纳税申报。纳税人取得其他各项所得须申报纳税的，在取得所得的次月7日内向主管税务机关办理申报。纳税人不能按照规定的期限办理纳税申报，需要延期的，按照《税收征管法》第二十七条和《征管法实施细则》第三十七条的规定办理。
5.申报方式
纳税人可以采取数据电文、邮寄等方式申报，也可以直接到主管税务机关申报，或者采取符合主管税务机关规定的其他方式申报。
6.申报管理
主管税务机关应当将各类申报表，登载到税务机关的网站上，或者摆放到税务机关受理纳税申报的办税服务厅，免费供纳税人随时下载或取用。主管税务机关应当在每年法定申报期间，通过适当方式，提醒年所得12万元以上的纳税人办理自行纳税申报。
7.法律责任
纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，依照《税收征管法》第六十二条的规定处理。纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，依照《税收征管法》第六十三条的规定处理。纳税人编造虚假计税依据的，依照《税收征管法》第六十四条第一款的规定处理。
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