2012年审计专业相关知识辅导：三部分六章重点(6)

　　第三节　长期应付款和专项应付款

　　一、长期应付款

　　定义：是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁款、以分期付款方式购入固定资产等发生的应付款项等。

　　(一)应付融资租入固定资产租赁费

　　1.融资租赁的划分标准

　　(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

　　(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始时就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。

　　(3)即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

　　(4)承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

　　(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

　　【补充例题?多选题】

　　下列各项中，属于认定融资租赁标准的有( )

　　A.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人

　　B.承租人有购买租赁资产的选择权，其购价预计将等于行使选择权时的公允价值

　　C.租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分

　　D.租赁开始日最低租赁付款额的现值相当于租赁资产当时账面价值的75%以上

　　E.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用

　　【正确答案】ACE

　　【答案解析】承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值;租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

　　2.承租人对融资租赁的会计处理原则

　　关注：

　　(1)最低租赁付款额(不包括或有租金)

　　最低租赁付款额----指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。

　　由于租赁合同规定的内容不同，其构成内容也不相同。如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，则最低租赁付款额包括：

　　①租赁期内承租人每期支付的租金;

　　②租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的租赁资产余值;

　　③租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。

　　如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则最低租赁付款额包括：

　　①租赁期内承租人每期支付的租金;

　　②承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项。在任何情况下，最低租赁付款额都不包括或有租金和履约成本。

　　【补充例题?单选题】

　　甲企业采用融资租赁方式租入设备―台。租赁合同主要内容:(1)该设备租赁期为5年,每年支付租金5万元;(2)或有租金4万元;(3)履约成本3万元;(4)承租人有关的第三方担保的资产余值2万元。甲企业该设备的最低租赁付款额为( )。

　　A.25万元

　　B.27万元

　　C.32万元

　　D.34万元

　　【答案】B

　　【解析】甲企业该设备的最低租赁付款额=5×5+2=27(万元)

　　(2)初始直接费用----计入租入资产的入账价值

　　初始直接费用承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

　　(3)或有租金

　　或有租金----指金额不固定，以时间长短以外的其他因素(如销售百分比、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。

　　(4)履约成本

　　履约成本----指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

　　融资租赁的处理原则

　　1、融资租入的固定资产在租赁开始日按租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者较低者，加上初始直接费用作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额，作为未确认融资费用。

　　2、初始直接费用：承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

　　3、未确认的融资费用：在租赁期内各个会计期间进行摊销并确认为融资费用，摊销的方法采用实际利率法

　　4、融资租入的资产：采用与自有资产一致的折旧政策计提折旧

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　　分摊率的确定

　　▲注：入账为最低租赁付款额现值，以什么折现就以什么摊销;入账为公允价值，要重新计算，所采用的分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的利率。

　　【补充例题?单选题】

　　承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是( )。

　　A.银行同期贷款利率

　　B.租赁合同中规定的利率

　　C.出租人出租资产的无风险利率

　　D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率

　　【答案】D

　　【解析】应重新计算融资费用分摊率，所采用的分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的内含利率。

　　【例6-6】(教材P316)(了解)

　　甲企业向乙企业承租A生产线，租赁合同内容如下：

　　(1)租赁期从20×5年1月1日起至20×9年12月31日止，共5年;

　　(2)每年年末支付租金800万元;

　　(3)合同规定的利率为10%;

　　(4)A生产线估计使用年限6年，租赁开始日公允价值为3 100万元，期满无净残值;

　　(5)租赁期届满，甲企业享有优惠购买该生产线的选择权，购买价为25万元。

　　承租人甲企业的有关情况如下：

　　(1)A生产线占资产总额的30%以上，不需安装，从20×5年1月1日起投入使用并按直线法计提折旧;

　　(2)最低租赁付款额现值的折现率采用合同规定的利率，折现额为3 048万元，进行该项租赁谈判和签订租赁合同过程中支付可直接归属于该租赁资产的手续费、印花税、律师费等30万元;

　　(3)未确认融资费用的分摊采用实际利率法;

　　(4)租赁期届满时，行使优惠购买选择权，并支付购买价款25万元。

　　根据上述资料，首先要判断该项租赁业务的性质：

　　该项租赁期满后所有权转移，可以认定该项租赁为融资租赁。

　　现根据上述资料，作该项融资租赁业务的账务处理如下(金额单位：万元)：

　　【正确答案】

　　(1)租赁开始日的账务处理

　　最低租赁付款额现值3 048万元，小于租赁资产公允价值3 100万元，按孰低原则，租赁资产入账价值基础为3 048万元，初始直接费用为30万元，入账价值合计为3 078万元。

　　20×5年1月1日会计分录

　　借：固定资产一一融资租入固定资产　　　　3 078

　　未确认融资费用　　(800×5+25-3048)977

　　贷：长期应付款――应付融资租赁款　　　　4 025

　　银行存款等　　　　　　　　　　　　　30

　　(2)20×5年支付租金和分摊未确认融资费用的账务处理

　　20×5年12月31日支付租金

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　800

　　20×5年12月31日分摊未确认融资费用

　　期初摊余成本=4 025-977=3 048(万元)

　　实际融资费用=3 048×10%=305(万元)

　　期末摊余成本=3 048-800+305=2 553(万元)

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　305

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　305

　　(3)20×6年支付租金和分摊未确认融资费用的账务处理

　　20×6年12月31日支付租金

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　800

　　20×6年12月31日分摊未确认融资费用

　　实际融资费用=2 553×10%=255(万元)

　　期末摊余成本=2 553-800+255=2 008(万元)

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　255

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　255

　　(4)20×7年支付租金和分摊未确认融资费用的账务处理

　　20×7年12月3 1日支付租金

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　800

　　20×7年12月31日分摊未确认融资费用

　　实际融资费用=2 008×10%=201(万元)

　　期末摊余成本=2 008-800+201=1 409(万元)

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　201

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　201

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　　(5)20×8年支付租金和分摊未确认融资费用的账务处理

　　20×8年1 2月31日支付租金

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　800

　　20×8年12月31日分摊未确认融资费用

　　实际融资费用=1 409×10%=141(万元)

　　期末摊余成本=1 409-800+141=750(万元)

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　141

　　贷：未确认融资费用　　 　141

　　(6)20×9年支付租金和分摊未确认融资费用的账务处理

　　20×9年12月31日支付租金

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　800

　　20×9年12月31日分摊未确认融资费用

　　实际融资费用=750×1 0%=75(万元)

　　期末摊余成本=750-800+75=25(万元)

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　75

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　75

　　(7)各年计提租赁资产的折旧额

　　年折旧额=3 078÷6=513(万元)

　　(8)租赁期届满时的账务处理

　　支付购买价款

　　借：长期应付款――应付融资租赁款　　　　25

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　25

　　固定资产明细科目转账

　　借：固定资产――生产经营用固定资产　　　3 078

　　贷：固定资产――融资租入固定资产　　　　3 078

　　【补充例题?单选题】

　　如果一项租赁被认定为融资租赁，则承租入在租赁开始日，对于融资租入固定资产入账价值与长期应付款入账价值之间的差额应确认为( )

　　A.财务费用

　　B.未确认融资费用

　　C.管理费用

　　D.递延收益

　　【正确答案】B

　　【答案解析】在租赁开始日按租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者较低者，作为融资租入固定资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额，作为未确认融资费用。

　　(二)应付分期付款方式购入固定资产

　　购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

　　【补充例题】(了解)

　　A公司2008年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1000万元，分3年支付， 2008年12月31日支付500万元，2009年12月31日支付300万元， 2010年12月31日支付200万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6%。

　　【正确答案】

　　①计算总价款的现值作为固定资产入账价值(公允价值)

　　2008年1月1日的现值=500/(1+6%)+300/(1+6%)2+200/(1+6%)3

　　=471.70+267.00+167.92=906.62(万元)

　　②确定总价款与现值的差额作为未确认融资费用

　　未确认融资费用=总价款1000-现值906.62=93.38(万元)

　　③2008年1月1日编制会计分录

　　借：固定资产　　　　　　　　　906.62(现值)

　　未确认融资费用　　　　　　93.38

　　贷：长期应付款　　　　　　　　1 000(本+息)

　　2008年12月31日

　　借：长期应付款　　　　　　　　500(本+息)

　　贷：银行存款　　　　　　　　　500

　　借：财务费用　　(906.62×6%)54.39

　　贷：未确认融资费用　　　　　　54.39

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