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六、编制抵销分录
在编制合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表时，按照一体性原则，需要编制抵销分录，将重复因素抵销。抵销分录可分为三类：内部股权投资的抵销、内部债权债务的抵销和内部交易的抵销。具体分析如下：
(一)内部股权投资的抵销
1.将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销
【例5】2011年甲公司支付22800万元取得乙公司80%的股份(属于非同一控制下企业合并)，购买日，乙公司可辨认净资产公允价值为26000万元。
2011年乙公司实现净利润8000万元，资本公积增加了1000万元。2011年12月31日母公司(甲公司)对其子公司(乙公司)长期股权投资的数额为30000万元，该子公司所有者权益总额为35000万元，其中实收资本为20000万元，资本公积为8000万元(年初7000万元，本年新增加1000万元)，盈余公积为1000万元(年初200万元，本年增加800)万元，未分配利润为6000万元。则在2011年末编制合并会计报表时，编制抵销分录如下：
借：实收资本 20000
资本公积――年初7000
――本年1000
盈余公积――年初200
――本年800
未分配利润――年末 6000
商誉 2000
贷：长期股权投资 30000
少数股东权益(35000×20%) 7000
值得说明的是，在考试中要求考生能够直接计算出商誉和少数股东权益就可以了。计算过程如下：
①商誉=企业合并成本22800―取得的可辨认净资产公允价值的份额(26000×80%)=22800-20800=2000万元。
②少数股东权益=合并报表编制日子公司所有者权益3500×少数股东持有比例20%=7000万元。
即：
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2011年12月31日合并报表 |
金额 |
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商誉 |
2000 |
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少数股东权益 |
7000 |
2.将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销
【例6】母公司(甲公司)拥有子公司(乙公司)80%的股权，子公司2011年实现净利润8000万元(调整后)，母公司对子公司本期投资收益6400万元，子公司少数股东损益为1600万元;子公司期初未分配利润2600万元，子公司本期提取盈余公积800万元，对所有者分出利润3800万元，未分配利润6000万元。 则2011年12月31日编制抵销分录如下：
借：投资收益(8000×80%) 6400
少数股东损益(8000×20%) 1600
未分配利润――年初 2600
贷：提取盈余公积 800
对所有者的分配 3800
未分配利润――年末 6000
值得说明的是，在考试中要求考生能够直接计算出少数股东损益就可以了。计算过程如下：
少数股东损益=经调整后的报告期净利润8000×少数股东持有比例20%=1600元。
即：
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2011年12月31日合并报表 |
金额 |
|
少数股东损益 |
1600 |
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