2012年注会《会计》辅导：所得税资料(五)

　　四、所得税费用的确认和计量(★★★)$lesson$

　　所得税费用由当期所得税和递延所得税两部分构成。

　　1.当期所得税

　　当期所得税就是当期应交所得税。

　　①当期所得税=当期应交所得税=应纳税所得额×所得税税率

　　②应纳税所得额=利润总额+永久性差异+可抵扣暂时性差异增加额-应纳税暂时性差异增加额

　　2.递延所得税

　　递延所得税，是指按照企业会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产及递延所得税负债的当期发生额，但不包括直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的所得税影响(因为它们计入资本公积和商誉，不计入所得税费用)。

　　递延所得税=递延所得税负债增加额-递延所得税资产增加额=(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)

　　3.所得税费用

　　所得税费用=当期所得税+递延所得税。

　　【例17】综合例子说明所得税核算的全过程

　　甲股份有限公司(下称甲公司)2009年有关所得税资料如下：

　　(1)甲公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率为25%。2009年年初递延所得税资产为37.5万元，其中存货项目余额22.5万元，未弥补亏损项目余额15万元。

　　(2)本年度实现利润总额500万元，其中取得国债利息收入20万元，因发生违法经营被罚款70万元。

　　(3)年末计提固定资产减值准备50万元(年初减值准备为0)，使固定资产账面价值比其计税基础小50万元;转回存货跌价准备70万元，使存货可抵扣暂时性差异由年初余额90万元减少到年末的20万元。税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。

　　(4)年末计提产品保修费用40万元，计入销售费用，预计负债余额为40万元。税法规定，产品保修费在实际发生时可以在税前抵扣。

　　(5)至2008年末止尚有60万元亏损没有弥补。

　　(6)假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。

　　【答案】甲公司所得税会计处理如下：

　　(1)计算2009年应交所得税

　　2009年应交所得税=应纳税所得额×所得税税率=[(利润总额500―国债利息收入20+违法经营罚款70+计提固定资产减值50―转回存货跌价准备70+计提保修费40)―弥补亏损60]×25%=[570―60]×25%=510×25%=127.5(万元)

　　(2)计算暂时性差异影响额，确认期末递延所得税资产和递延所得税负债

　　①2009年末递延所得税资产=(固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异50+存货项目的年末可抵扣暂时性差异20+预计负债项目的年末可抵扣暂时性差异40)×所得税税率25%=110×25%=27.5(万元)

　　②递延所得税=(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)=(0-0)-(27.5-37.5)=10(万元)

　　(3)计算2009年所得税费用

　　2009年所得税费用=当期所得税+递延所得税=127.5+10=137.5 (万元)

　　(4)编制会计分录

　　借：所得税费用 137.5

　　贷：应交税费――应交所得税 127.5

　　递延所得税资产 (27.5-37.5)10

　　4.合并财务报表中因抵销未实现内部损益产生的递延所得税

　　企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的递延所得税除外。

　　【例18】甲公司拥有乙公司80%的表决权股份，能够控制乙公司的生产经营决策。2009年9月甲公司以800万元将自产产品一批销售给乙公司，该批产品成本为500万元，至2009年末尚未对外销售。假设甲、乙公司的所得税税率为25%。税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础。

　　甲公司在编制合并报表时，对于与乙公司发生的内部交易抵销如下：

　　借：营业收入 800

　　贷：营业成本 500

　　存货 300

　　经过上述抵销处理后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为500万元，其计税基础为800万元，产生可抵扣暂时性差异300万元，在编制合并报表时应确认递延所得税资产：

　　借：递延所得税资产(300×25%)75

　　贷：所得税费用 75

　　本章归纳：(1)如何区分应交所得税和所得税费用?

　　(2)如何理解递延所得税资产和递延所得税负债?

　　递延所得税资产就是“将来可以少交的所得税”。比如，2009年末甲公司亏损100万元，按照税法规定可以连续5年弥补，在未来5年有足够的应纳税所得额可以弥补的前提下，将来可以少交所得税25万元(100×25%)，则在2009年末确认递延所得税资产25万元。

　　同理，递延所得税负债就是“将来需要多交的所得税”。比如，2009年购入股票100万元，作为交易性金融资产，在2009年末该股票的公允价值为120万元，则资产的账面价值为120万元。但未来出售时，可以税前抵扣的仅是100万元，将来就需要多交所得税5万元(20×25%)，则2009年末应确认递延所得税负债5万元。

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