注会冲刺阶段审计综合题解题思路指导

　　[经典例题]锦秋会计师事务所注册会计师齐惠和李文对中西股份有限公司2007年度的财务报表进行审计。中西公司未经审计的2007年财务报表中的部分会计资料如下：

　　齐惠和李文作为项目经理，确定中西公司2007年度财务报表层次的重要性水平为540万元，审计工作于2008年3月6日完成，董事会批准财务报表2008年3月10日对外报出。审计过程中发现以下事项：

　　（1）中西公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。2007年1月1日购入一幢建筑物用于出租。该建筑物的成本为27 000万元，预计使用年限为20年，预计净残值为3 000万元。采用直线法计提折旧。2007年计提了1 100万元的折旧额。

　　（2）中西公司2007年1月独家开发的甲房地产项目，由于所处地域房地产市场前景黯淡而于2007年12月停止开发。该项目截止2007年12月31日的账面开发成本为9 000万元，经齐惠和李文会同其他有关评估师实地查看、评估，该项目2007年12月31日的可变现净值为4 800万元，中西公司在2007年度未作相应的会计处理。

　　（3）2007年3月1日，中西公司经批准按面值发行了15 000万元二年期、到期还本付息的企业债券，债券票面利率为4.8％，其中的10 000万元用于建造生产厂房（2007年12月31日尚未完工），5 000万元用于补充流动资金，2007年3月1日用于厂房的支出为10 000万元。中西公司对债券发行作了相应的会计处理，但未计提2007年度的债券利息。

　　（4）中西公司为B公司向银行借款600万元提供担保。2007年10月，B公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。贷款银行因此向法院起诉，要求中西贸易公司承担还款连带责任，支付借款本息共800万元。2008年2月12日，法院终审判决贷款银行胜诉，并于2月24日执行完毕。中西公司在2007年度未对该诉讼案件做相应的会计处理。

　　（5）中西公司于2007年12月向D公司销售一批C产品（增值税税率为17％），该批产品的销售收入为2 000万元（不含增值税），成本为1 800万元，货款将于2008年4月收取，中西公司按规定在2007年12月进行了相应的会计处理。由于质量问题，该批产品于2008年3月8日被退回，已取得应退回的增值税有关证明。中西公司以此销售退回发生在2008年为由没有对2007年相关会计科目进行调整。齐惠和李文获知此情况，于当日赴中西公司实施了追加审计程序，确认了该销售退回事项，并就2008年3月7日至8日中西公司是否存在可能严重影响财务报表的其他期后事项实施了必要的审计程序。

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　　要求：

　　（1）对于上述五个事项，如果齐惠和李文认为均比较重要，则应就中西公司2007年度财务报表及其附注，向中西公司分别提出何种审计处理建议？若应当建议作出审计调整的，请列示审计调整分录（不考虑调整分录对所得税费用、营业税金及附加、期末结转损益类科目及对利润分配的影响，对审计调整分录能够列示明细科目的请予列示）。

　　（2）在上述五个事项中，如果中西公司除了同意调整和披露第一个事项外，其他四个事项中西公司拒绝接受审计处理建议，齐惠和李文应当发表何种审计意见？请简要说明理由。

　　（3）如果只考虑上述第（1）和第（5）事项，假定中西公司同意齐惠和李文提出的上述第（1）和第（5）事项的审计调整建议，请代编一份审计报告。

　　「答案」

　　（1）①根据企业会计准则对投资性房地产的规定，采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧或摊销，所以就审计发现的第一个事项注册会计师应提请中西公司作如下调整分录：

　　借：投资性房地产-投资性房地产累计折旧1 100

　　　　贷：营业成本1 100

　　②就审计发现的第二个事项，注册会计师应提请中西公司作如下调整分录：

　　借：资产减值损失-计提的存货跌价准备4 200

　　　　贷：存货-甲房地产开发项目4 200

　　③就审计发现的第三个事项，注册会计师应提请中西公司作如下调整分录：

　　借：在建工程400　　（10 000×4.8％×10÷12）

　　　　财务费用 200（5 000×4.8％×10÷12）

　　　　贷：应付债券-应计利息600

　　④就审计发现的第四个事项，注册会计师应提请中西公司作如下调整分录，并在中西公司2007年度财务报表附注中予以披露：

　　借：营业外支出-赔款损失800

　　　　贷：其他应付款-贷款银行800

　　⑤就审计发现的第五个事项，注册会计师应提请中西公司作如下调整分录：

　　借：营业收入-C产品2 000

　　　　应交税费-应交增值税（销项税额）340

　　　　贷：应收账款-D公司2 340

　　借：存货-C产品1 800

　　　　贷：营业成本-C产品1 800

　　（2）齐惠和李文注册会计师应当发表否定意见：因为中西公司审计后的利润总额为5 400万元（未经审计的利润总额为4 300万元，事项（1）导致中西公司增加利润总额1 100万元，因此调整后的利润总额为5 400万元），若考虑上述（2）～（5）建议调整事项，审计后利润总额将为零。因此，如果中西公司拒绝接受审计调整建议，掩盖其虚盈的真相，使其2007年度的经营成果受到严重歪曲。

　　（3）编制的审计报告如下：

　　审计报告

　　中西股份有限公司全体股东：

　　我们审计了后附的中西股份有限公司（以下简称中西公司）财务报表，包括2007年12月31日的资产负债表，2007年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

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　　一、管理层对财务报表的责任

　　按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制财务报表是中西公司管理层的责任。这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）做出合理的会计估计。

　　二、注册会计师的责任

　　我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。

　　审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。

　　我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。

　　三、审计意见

　　我们认为，中西公司财务报表已经按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了中西公司2007年12月31日的财务状况以及2007年度的经营成果和现金流量。

　　锦秋会计师事务所中国注册会计师：齐惠

　　（签名并盖章）

　　（盖章）中国注册会计师：李文

　　（签名并盖章）

　　中国××市二OO八年三月八日

　　「题目分析」

　　类似于这样的题目，在每年的《审计》考试中几乎均作为一道综合题目出现，应该属于是《审计》考试中必考的内容，这个题目在出具的过程中，可以将13～17章中涉及到会计准则中的内容，以调整分录的形式出现，也可以将第18章中的期初余额、期后事项、持续经营等作为单独的事项考核，还可以将第12章审计抽样的内容作为一个资料出现，考核审计抽样的样本量计算、抽样结果的评价。同时将我们审计学习中最重要的审计意见的判断，审计报告的书写作为部分内容的考核，可以说综合性质非常强，考核教材的内容也非常全面，应该作为广大学员在应对考试的最后冲刺阶段，必须练习和学习的题目。

　　「解题思路」

　　首先，这样的题目，往往在提出要求时采用的方式为根据资料给出的信息，分别提问，我们在答题时也要注意根据题目的要求分点进行解答，尤其注意解答时候的标准，例如：题目要求为是否建议调整，如果建议调整，请写出调整分录，那么我们在解答时要注意，先说明是否建议调整，然后对应的需要写调整分录的再写出调整分录，注意写出的分录是审计调整分录，并不是会计分录，所以采用的是报表项目。

　　第二，在这类型题目中往往会要求说明单个事项的审计意见，这个时候要注意是写审计意见时，如果是无保留意见的审计报告，一定要写标准无保留意见，有的时候就因为您省略了几个字，非常容易扣分，如果题目要求说明理由的，还要说明理由，否则又一个采分点没有了。

　　第三，写出审计报告，这个是需要记忆的，对于审计报告必须全文会默写，没有商量的，请大家要注意在考试前将审计报告记住。关注审计报告的日期。

　　「涉及知识点提示」

　　1. 投资性房地产的会计核算，参考2008年注会会计教材第八章，属于是2007年新知识。

　　2. 存货期末余额的计价，资产减值损失的内容。参考2008年注会会计教材第四章和第九章。

　　3 借款费用资本化的会计核算，参考2008年注会会计教材第十八章。

　　4. 资产负债表日后事项的会计核算，参考2008年注会会计教材第二十四章。

　　5. 收入的确认，参考2008年注会会计教材第十二章。

　　综合上述会计知识，体现出的最强的原则就是2007年企业会计准则变化后的新内容较为重要，所以在学习中也要尤其关注这点。

　　6.审计报告的内容，参考2008年注会审计教材第十九章。

　　「另外赠送」

　　近年《审计》的试题总题量均在40个以上，一般简答题每年都是3～4道题，综合题每年都是2道题。这需要考生注意把握考试的答题速度和时间分配。通常2道综合题要花60分钟（30×2），3～4道简答题要花40分钟（10×4），剩下的80分钟，您只有60分钟的时间用来做客观试题，因为您得留下20分钟的时间检查。这意味着考生对于单项选择题、判断题的答题速度必须控制在每小题1分钟左右，多项选择题的答题速度控制在每小题2分钟左右。如果您认为所有题目难度特别大，分数可能调整时，考试策略就有可能不一样了。如果主观题难度太大，您可以充分运用时间来处理客观题，可能效果就不一样了。为什么呢？这是因为主观题难度大，要点多，得分率比较低，答得好的也可能多得不了几分，不如多花时间在客观题和部分简答题上，可能离60分就不远了。

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