2024年注会会计易错知识点：第二十六章企业合并

本文为大家整理了2024年注会会计易错知识点：第二十六章企业合并，本章为重要的一章，主要考核客观题和主观题，最近三年本章考核2-5分。重要知识点有企业合并涉及或有对价、反向购买等内容。

2024年注会会计易错知识点：第二十六章企业合并

【必考点1】企业合并涉及或有对价

(一)定义

在合并协议中约定，根据未来一项或多项或有事项的发生，合并方(购买方)通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。

(二)同一控制下企业合并

1.初始投资：初始投资时，应按照《企业会计准则第 13 号——或有事项》的规定，判断是否应就或有对价确认预计负债或者确认资产，以及应确认的金额。

2.后续核算：确认预计负债或资产的，该预计负债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，而应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

(三)非同一控制下企业合并

处理原则：

1.会计准则规定，购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。

2.或有对价符合权益工具和金融负债定义的，购买方应当将支付或有对价的义务确认为一项权益或负债。

3.符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、可收回的部分已支付合并对价的权利确认为一项资产。

4.购买日后 12 个月内出现对购买日 已存在情况的新的或进一步证据，需要调整或有对价的，应当予以确认并对原计入合并商誉的金额进行调整;从而需要对企业合并成本进行调整的，可以据以调整企业合并成本。

5.其他情况下发生的或有对价变化或调整，应当区分情况进行会计处理：

(1)或有对价为权益性质的，不进行会计处理;

(2)或有对价为资产或负债性质的，如果属于会计准则规定的金融工具，应当采用公允价值计量，公允价值变动视有关金融工具的分类计入当期损益。如不属于会计准则规定的金融工具，则应按或有事项等准则的规定处理，不能再对企业合并成本进行调整。

【必考点2】反向购买

(一)非同一控制下的企业合并

非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方，但是，当发行权益性证券的一方被另一方所控制的，发行权益性证券的一方是法律上的母公司，会计上的被购买方，该类企业合并为“反向购买”。

(二)反向购买合并成本计算

法律上的子公司(购买方)的合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上的母公司的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。

(三)反向购买合并报表编制原则

法律上的母公司应遵从：

1.法律上子公司的资产、负债应以其在合并前的账面价值进行确认和计量。

2.法律上母公司的有关可辨认资产、负债应以其在购买日公允价值进行合并，根据情况，确认商誉或当期损益。

3.合并报表中的留存收益和其他权益余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他权益余额。

4.合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额;但是，权益结构应当反映法律上母公司的权益结构。

5.合并报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息。

6.法律上子公司的有关股东未将其持有的股份转换为法律上母公司股份的，该部分股东享有的权益份额在合并报表中作为少数股东权益。

(四)反向购买每股收益计算

发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数为：

1.自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量。

2.自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外普通股股数。

3.反向购买后对外提供比较合并财务报表的，其比较前期合并财务报表中的基本每股收益，应以法律上子公司在每一比较报表期间归属于普通股股东的净损益除以在反向购买中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数计算确定。

………………………………………真题演练………………………………………

【1-多选题】下列情形中，根据会计准则规定应当重述比较期间财务报表的有(　 )。(2015年)

A.本年发现重要的前期差错

B.因部分处置对联营企业投资将剩余长期股权投资转变为采用公允价值计量的金融资产

C.发生同一控制下企业合并，自最终控制方取得被投资单位60%股权

D.购买日后12个月内对上年非同一控制下企业合并中取得的可辨认资产负债暂时确定的价值进行调整

【答案】ACD

【解析】选项B，直接作为当期事项处理。

【2-单选题】2×16年12月30日，甲公司以发行新股作为对价，购买乙公司所持丙公司60%股份。乙公司在股权转让协议中承诺，在本次交易完成后的3年内(2×17年至2×19年)丙公司每年净利润不低于5 000万元，若丙公司实际利润低于承诺利润，乙公司将按照两者之间的差额及甲公司作为对价发行时的股票价格计算应返还给甲公司的股份数量，并在承诺期满后一次性予以返还。2×17年，丙公司实际利润低于承诺利润，经双方确认，乙公司应返还甲公司相应的股份数量。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司应收取乙公司返还的股份在2×17年12月31日合并资产负债表中列示的项目名称是(　 )。(2020年)

A.债权投资

B.其他债权投资

C.交易性金融资产

D.其他权益工具投资

【答案】C

【解析】因该或有事项发生在购买日12个月后，因此不能再对合并成本进行调整;甲公司以发行自身股票作为合并对价，若丙公司未完成承诺业绩，乙公司将返还甲公司其所发行的部分股票，返还数量按照承诺利润和实际完成利润之间的差额以及甲公司发行的股票价格为依据计算得出，因此返还甲公司的股票数量是不固定的;该业务中甲公司拥有一项权利，到期甲公司有可能行权，收取数量不固定的自身普通股股票，因此参照金融工具准则，应该将此权利确认为一项金融资产，即交易性金融资产。因此甲公司收取乙公司返还的股份，应该在2×17年12月31日合并资产负债表中列示交易性金融资产。

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